6.Bölüm Endüstriyel Pazarlar ve Uluslararası
advertisement
DÖNEM SONU İŞLEMLERİ VE VERGİDE BAZI ÖZELLİKLİ DURUMLAR ÇÖZÜM YMM LTD.ŞTİ. 15 ARALIK 2009 İZMİR HİLTON OTELİ GİRİŞ dönemi takvim yılı olan mükellefler için dönem sonuna yaklaştığımız şu günlerde,sağlıklı sonuçların elde edilmesi, revizyon ve kontrollerin yapılmasına yönelik bazı hatırlatmalarda bulunmak ve özellik arz eden bazı hususlara dikkat çekmek amacıyla, siz sayın konuklarımıza bu semineri hazırlama gereğini duyduk. Hesap 2 AKTİF HESAPLAR HAZIR DEĞERLER: 100-Kasa Hesabı: - TL kasa bakiyesi mukayyet değeriyle değerlenir. - Döviz cinsinden kasa bakiyeleri ise VUK 280 ve 284.maddeleri gereği “Efektif Alış Kuru” ile değerlemeye tabi tutulur. - Kasa hesabındaki bakiyelerin gerek yıl içerisinde, gerekse dönem sonunda ticari teamüllere ve işletme büyüklüğüne uygun olması beklenir. 3 OPTİMUM KASA BAKİYESİ NE OLMALIDIR ? İnceleme elemanları işletmeler için uygun kasa bakiyesinin hesabını genelde şöyle yapmaktadır; 1 yıl boyunca işlem gören kasa hesabının kümülatif tutarını, işlem yapılan gün sayısına bölmek suretiyle çıkan tutarı ilgili işletmenin günlük kasa ihtiyacı olarak kabul etmektedirler. Örneğin; 1 yıllık kümülatif kasa işlem tutarının 1.500.000 TL olduğu, kasa işlemlerinin olduğu gün sayısının da 250 gün olduğu düşünüldüğünde, optimum kasa bakiyesi ( 1.500.000 / 250 =) 6.000 TL olarak hesaplanmaktadır. 4 Kayden olan ancak fiilen kasada bulunmayan tutarlar işletmeden çekilen değerler olarak kabul edilip, faiz hesaplanması gerekir. Optimum tutarın üzerinde bulunan kasa bakiyeleri için, faiz hesaplanması ve KDV’li fatura düzenlenmesi, gerek Vergi İdaresi, gerekse inceleme elemanları tarafından aranılan bir husustur. 5 101-ALINAN ÇEKLER: Dönem sonu işletme bünyesinde bulunan TL çekler kayıtlı değerleriyle,dövizli çeklerin ise MB döviz alış kurları ile değerlemeye tabi tutulması gerekir. Bilanço tarihi itibariyle vadeli olan çeklerin ise bilanço düzeni gereği 121 hesaba virman edilmesi gerekir. 102-BANKALAR HESABI: Öncelikle bankalarda bulunan gerek vadesiz, gerekse vadeli mevduat bakiyeleri ile muhasebe kayıtları arasındaki mutabakatın yapılması gerekir. 6 TL bakiyeler kayıtlı değerleriyle, döviz cinsinden olan bakiyeler ise MB döviz alış kuru esas alınarak değerlemeye tabi tutulmalıdır. Hesap içerisin de bulunan vadeli TL ve DTH için, VUK 281.madde gereği; açılış tarihinden bilanço tarihine kadar olan süreye isabet eden kısım için gelir tahakkuku yapılması gerekir. 103-VERİLEN ÇEKLER VE ÖDEME EMİRLERİ (-): Pasif karakterli hesapta; bilanço tarihi itibariyle ödeme tarihi sonraki dönemlere sarkan borç çeklerinin bilanço tekniği gereği 321-Borç Senetleri hesabına virman edilmesi gerekir. Şayet borç çekleri içerisinde dövizli olanlar varsa, bunların da MB döviz alış kuru ile değerlemeye tabi tutulması gerekir. 7 MENKUL KIYMETLER-1 Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre menkul kıymetlerin değerlemesinde, 279.madde hükümleri geçerli olmaktadır. Geçici amaçla (yatırım amaçlı) aktifte bulundurulan hisse senetleri (İMKB’de işlem görmesine bağlı olmaksızın) alış bedelleriyle, Hazine Bonosu-Devlet Tahvili gibi kamu borçlanma senetleri ise değerleme gününde ilan edilen değerleriyle, A tipi yatırım fonları (fon portföyünün en az %51’i Türkiye’de kurulmuş bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşması kaydıyla) alış bedelleriyle, 8 MENKUL KIYMETLER-2 B tipi yatırım fonları ise bilanço tarihindeki değerleriyle, Bunların dışında kalan, Tahviller, Finansman Bonoları, Banka Bonoları, Banka Garantili Bonolar, Varlığa Dayalı Menkul Kıymetler, İpotekli Borç Senetleri, Konut Sertifikaları ve Gayrimenkul Sertifikaları gibi menkul kıymetlerin tamamı VUK 279.madde gereği borsa rayiciyle değerlenirler. Bu nitelikli menkul kıymetlerin değerlemesi sonucu oluşan değerleme farkları, kayıtlı bulundukları hesaba borç, 642-Faiz Gelirleri hesabına alacak verilmek suretiyle muhasebeleştirilirler. 9 TİCARİ ALACAKLAR ALACAKLAR: Alacaklar, V.U.K 281.madde gereği kayıtlı olan değerleriyle değerlenirler. Ancak dövizli ve dövize endeksli alacaklar ise değerleme günü için ilan edilen MB döviz alış kuru ile değerlenirler. ALACAK SENETLERİ: TL cinsinden olanlar kayıtlı değerleriyle, dövizli senetler ve çekler ise MB döviz alış kurları ile değerlemeye tabi tutulur. 10 ŞÜPHELİ ALACAKLAR VE KARŞILIK AYRILMASI V.U.K’nun 323.maddesinde tanımlandığı üzere; “Ticari ve Zirai kazancın elde edilmesi ve idamesiyle ilgili olmak kaydıyla, dava ve icra safhasına intikal ettirilmiş ve yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan, dava ve icra takibine değmeyecek küçük alacaklar şüpheli alacak sayılmaktadır.” Hangi tutarda olan alacak küçük alacak sayılır sorusuna cevap olarak ise; dava ve icra masraf tutarı kadar olabilecek (Örneğin:500 TL gibi) tutarların anlaşılması 11 gerektiğini düşünüyoruz. ŞÜPHELİ ALACAK KARŞILIĞI İLE İLGİLİ ÖZELLİKLİ DURUMLAR-1 Ticari veya Zirai kazancın elde edilmesine bağlı olmalıdır. Diğer bir deyişle, daha önce hasılat olarak defter kayıtlarına yazılmış olmalıdır. Muhakkak dava veya icra safhasına intikal etmiş olmalıdır. Şüpheli alacak karşılığı ayırma ihtiyaridir. Teminata bağlanmış olan alacaklar için karşılık ayrılmaz. Şüpheli alacak için doğduğu yılda karşılık ayrılması esastır, Yargı Kararlarında aksine kararlar olsa da, dönemsellik ilkesi gereği ilgili yılında ayrılması ve gider yazılması gerekir. Kamu Kurum ve Kuruluşlarından olan alacaklar için de karşılık ayrılabileceği yönünde Yargı Kararları mevcuttur. Şüpheli alacak karşılığı alacağın tamamı için hesaplanır, yani KDV tutarının ayrıştırılmasına gerek yoktur. Kefalete bağlı veya cirolu senetlerde kefile ve cirantaya da müracaat edilmiş ve tahsilatın yapılamamış olması kaydıyla karşılık ayrılabilir. 12 ŞÜPHELİ ALACAK KARŞILIĞI İLE İLGİLİ ÖZELLİKLİ DURUMLAR-2 Yurtdışından olan alacaklar için de karşılık ayrılabilir. Ancak bu durumda Uluslararası Hukuk Kuralları devreye girecek olup, ilgili prosedürün izlenmesi gerekmektedir. Bankalarda batan mevduat hesapları için de karşılık ayrılabileceği yönünde Yargı Kararları bulunmaktadır. Borçlunun konkordato ilan etmesi alacağı tamamen şüpheli hale getirmez. Bu durumda ancak teminat dışında kalan alacak için karşılık ayrılabilir. Holding ve grup şirketlerinin iştiraklerinden olan ve tahsil edilemeyen alacakları için de karşılık ayrılabileceği yönünde Yargı Kararları mevcuttur. 13 ŞÜPHELİ ALACAK KARŞILIĞI İLE İLGİLİ ÖZELLİKLİ DURUMLAR-3 Mal ve/veya Hizmet alımı için satıcı firmalara verilen ancak herhangi bir nedenden dolayı geri alınamayan avanslar için de karşılık ayrılabileceği yönünde Yargı Kararı bulunmasına karşın, bu durum ileride yapılabilecek vergi incelemesinde tenkit konusu olabileceği için tavsiye edilmemektedir. Daha önce karşılık ayrılan şüpheli alacaklar için sonradan yapılan tahsilat tutarlarının da,tahsil edildiği dönemde“644-Konusu Kalmayan Karşılıklar” hesabına gelir yazılarak, ilgili dönem gelir vergisi tablosuna intikal ettirilmesi gerekmektedir. 14 DEĞERSİZ ALACAKLAR VUK 322.madde ile: Kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre artık tahsiline imkan kalmayan alacaklar, değersiz alacaklar olarak tanımlanmış olup, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybedeler ve defterde kayıtlı olan değerleriyle zarar yazılarak kapatılırlar. Madde hükmünde adı geçen kazai bir hükme örnek olarak; mahkeme kararı, iflas kararı, kanaat verici vesika için de aciz vesikası örnek olarak gösterilebilir. 15 DİĞER ALACAK HESAPLARI-1 131-ORTAKLARDAN ALACAKLAR: Söz konusu hesap her zaman inceleme elemanları tarafından dikkatle incelenen bir hesap olup, bu hesabın fazla hareketli olması uygun görülmemektedir. Şirket ortaklarının işletmeden yaptıkları para çekişleri için, varsa firmanın kullanmış olduğu kredilere yönelik yüklendiği faiz oranının 1-2 puan üzerinde bir faiz oranı üzerinden faiz hesaplanması gerekmektedir. 16 DİĞER ALACAK HESAPLARI-2 İnceleme elemanları ise; faiz hesaplamasında Merkez Bankası avans işlemleri için uygulanan faiz oranının (%19) esas alınarak KDV’li fatura düzenlenmesi yönündedir. Bu hususla ilgili olarak yargı kararlarının büyük bir kısmı, faiz hesaplanması gerektiği ancak fatura düzenlenmesine gerek bulunmadığı (dolayısıyla KDV’de hesaplanmadan) yönünde olmasına karşın, bizim tavsiyemiz ileride bu durumla ilgili ihtilaf yaşamamak için KDV’li fatura düzenlenmesi yönündedir. 17 DÖVİZLİ AVANSLARIN DEĞERLEMESİ-1 Alınan ve verilen avanslar kayıtlı değerleriyle değerlenirler. Ancak döviz cinsinden verilen avansların değerlemesi öteden beri bir sorun olmuştur. Bu konuda 3 farklı görüşün olduğu görülmektedir. 1.Görüş: Avanslar bir borç-alacak değildir. Dolayısıyla değerleme yapılmasına gerek bulunmamaktadır. 2.Görüş : Değerlenir ancak, oluşan olumlu-olumsuz kur farkları gelir/gider yazılmaz. 3.Görüş: Değerlenir ve oluşan kur farkları gelir/gider olarak dikkate alınır. 18 DÖVİZLİ AVANSLARIN DEĞERLEMESİ-2 Müşavirlik olarak bizim görüşümüz de; 3.seçeneğin en uygun olanıdır. Zira son zamanlarda verilen Bakanlık muktezaları da “Döviz cinsinden verilen avansların değerlemeye tabi tutulabileceğini ve oluşan kur farklarının da gelir/gider olarak gelir tablosuna intikal ettirilebileceği yönündedir. Burada dikkat edilmesi gereken en önemli husus ise; alınan ve verilen dövizli avans hesaplarının her ikisinin de değerlemeye tabi tutulmasıdır. 19 STOK HESAPLARI VE DÖNEM SONU DEĞERLEMELERİ-1 Emtialar; V.U.K. 274.madde gereği maliyet bedelleriyle değerlenirler. VUK 278.maddesinde ise: “yangın, deprem,su basması vb. afetler yüzünden veya bozulmak, çürümek, kırılma, paslanmak gibi haller neticesinde iktisadi kıymetlerinde önemli bir azalış vaki olan emtialar emsal bedelleriyle değerlenirler” hükmü yer almaktadır. Emtiaların satın alınıp, işletme stoklarına girinceye kadar olan oluşan tüm harcamalar ilgili emtianın maliyetine ilave edilmek zorundadır. 20 STOK DEĞERLEME YÖNTEMLERİ VUK’na göre uygulanması mümkün olan değerleme yöntemlerinde stoklar ve satılan mal maliyetlerinin oluşumu aşağıdaki gibidir; DEĞERLEME YÖNTEMİ SATILAN MAL MALİYETİ STOKLARIN MALİYETİ FİFO (İlk giren ilk çıkar yöntemi) Dönem içinde satılan malların maliyetinin en eski mallardan oluştuğu kabul edilerek, SMM düşük kalır ve karlılık yüksek olur. Bu yöntemde stokların maliyeti en son giren mallardan olduğu kabul edilir.Bu yöntemde stok değeri gerçek duruma en yakın şekilde belirlenmiş olur. ORTALAMA MALİYET (Basit -Ağırlıklı Ortalama Satılanların maliyeti, satış tarihi itibariyle elde mevcut malların ağırlıklı ortalama maliyetinden oluşur. Stoklarda kalan malların ağırlıklı ortalama maliyetinin toplamı kadar olur. FİİLİ MALİYET Satılan her birim mal kendi maliyetiyle değerlenir ve SMM buna göre oluşur. Doğal olarak stoklarda mallar da kendi maliyetleriyle değerlenir. kalan birim 21 STOK HESAPLARI VE DÖNEM SONU DEĞERLEMELERİ-2 İşletmeler dönem sonunda kayıtları üzerinden kaydi envanterlerini tespit ederler. Üretim işletmelerinde ise eğer tutuluyorsa imalat defterleri üzerinden tespit edilir. Dönem sonunda kaydi envanter sonuçları, fiili stok sayım sonuçları karşılaştırılır. Yapılan karşılaştırma sonrası oluşan farklar niteliklerine göre 197/397 hesaplara kaydedilmeli, sebepleri araştırılmalı ve sonuca göre gelir/gider (KKEG) hesaplarına intikal ettirilerek kapatılmalıdırlar. Dönem sonu bilançosunda 197 ve 397 hesap bakiyelerinin bulunmaması gerekir. 22 STOK HESAPLARI VE DÖNEM SONU DEĞERLEMELERİ-3 Emtia maliyetlerinin oluşumunda kredi faiz ve kur farklarının durumu şöyledir; - Emtianın işletme ambarına girinceye kadar oluşan faiz, komisyon, kur farkı ve vade farkı nitelikli ödemelerin tamamı emtia maliyetine ilave edilir. - Buna karşın emtianın işletme ambarına girdikten sonra ortaya çıkabilecek yukarıda yazılı unsurların tamamının gider veya maliyete ilave edilmesi mükellefin tercihine bırakılmıştır. 23 STOK HESAPLARI VE DÖNEM SONU DEĞERLEMELERİ-4 Önceki açıklamalarımızda da belirtildiği üzere; emtiaların değerlemesinde VUK 278.madde ayrı bir önem arz etmektedir. Emtialarda değer düşüklüğünden kasıt; malın yangın, depren ve su basması gibi afetlerden, ay da bozulmak, çürümek, kırılmak, çatlamak, paslanmak, solması, modasının geçmesi, teknik icaplardan dolayı iktisadi kıymetin kullanımından vazgeçilmesi gibi hallerden dolayı emtiaların değerlerinde bir azalış olması gerekir. Böyle bir durum söz konusu ise, özellikle yıl kapanmadan Takdir Komisyonuna veya ilgili Mahkemeye müracaat edilmesi ve kararın da en geç Kurumlar Vergisi beyannamesi verilme süresi sonuna kadar alınması 24 gerekir. STOK HESAPLARI VE DÖNEM SONU DEĞERLEMELERİ-5 Aynı şekilde dönem içerisinde çeşitli nedenlerden dolayı zayi olan mallar için de bir ekspertiz raporu ile ilgili mahkemeye başvuru yapılarak tespit yaptırılması ve bu şekilde zayi olan mallara ilişkin tutarların da gider veya maliyet olarak kayıtlara intikal ettirilmesi mümkündür. Zayi olan mallar için daha önce yüklenilip indirim konusu yapılan KDV’nin, tespitin yapıldığı (en geç Aralık ayı) dönem KDV beyannamesinde ilave edilecek KDV satırına yazmak suretiyle düzeltilmesi gerekmektedir. 25 STOK HESAPLARI VE DÖNEM SONU DEĞERLEMELERİ-6 Buna karşın çeşitli nedenlerden dolayı çalınan mallar için de daha önce yüklenilen ve indirim konusu yapılan KDV’nin de düzeltilmesi gerekir. Çalınan mallara ait bedelin ise gider/maliyet unsuru olarak dikkate alınması mümkün değildir. Dolayısıyla bu tutar kayıtlarda KKEG olarak yer almalıdır. Şayet çalınan mallar sigortalı ve tazminat alınmış ise, malın bedeli ile tazminat tutarı karşılaştırılarak sigorta bedelini aşan kısım KKEG olarak dikkate alınmalıdır. 26 MADDİ DURAN VARLIKLAR VE AMORTİSMAN-1 DEĞERLEMESİ: VUK 262.maddesi “maliyet bedeli bir iktisadi kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin arttırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle, bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade eder” şeklinde olup, VUK 270.maddede ise; Gayrimenkullerde satın alma bedelinin dışında aşağıda yazılı olan giderlerin de maliyet bedeli içerisine dahil edilmesi istenmiştir: 27 MADDİ DURAN VARLIKLAR VE AMORTİSMAN-2 Makine ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri ile mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsanın tesviyesinden mütevellit giderler. Noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellaliye giderleri ile Emlak alım ve ÖTV’ni maliyet bedeline veya gider yazmakta mükelleflere serbestlik tanınmıştır. Kredili veya vadeli olarak satın alınan sabit kıymetlere ilişkin, alındığı yılın sonuna kadar oluşan kur farkı, faiz ve komisyon ödemeleri gider yazılamaz. 28 MADDİ DURAN VARLIKLAR VE AMORTİSMAN-3 VUK 163 ve 238 no’lu tebliğler gereği, söz konusu ödemelerin maliyete ilave edilmesi zorunludur. Sabit kıymetin alındığı yıldan sonraki yıllarda ortaya çıkanların ise gider veya maliyet yazılması yönünde mükellefler serbest bırakılmıştır. Diğer yandan, dövizli ve dövize endeksli olarak satın alınan ve kur düşmesi nedeniyle firma lehine oluşan kur farklarının ise, sabit kıymetin alındığı dönemin sonuna kadar oluşanlarının ilgili sabit kıymetin maliyetinden düşülmesi gerekir. 29 MADDİ DURAN VARLIKLAR VE AMORTİSMAN-4 VUK 313.madde gereği “işletmede 1 yıldan uzun bir süre kullanılmak üzere satın alınan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan alımların amortisman yoluyla itfa edilmesi gerekmektedir.” Buna karşın değeri 2009 yılı için 670 TL’nı aşmayan bu türden alımların, doğrudan gider yazılması da mümkündür. Ancak birim bazda değeri 670 TL’nın altında kalmakla birlikte, iktisadi ve teknik bütünlük arz eden kıymetlerin ise aktifleştirilmesi gerekir. 30 MADDİ DURAN VARLIKLAR VE AMORTİSMAN-5 AMORTİSMANA TABİ KIYMETİN SATIŞI: - Firmaların aktifine kayıtlı sabit kıymetler satıldığı zaman aktif ve pasif değerleri kapatılarak, satıştan doğan kâr veya zarar 679 veya 689 no’lu hesaplara kaydedilir. - Aktif değerden kasıt; ilgili kıymetin defterde yazılı enflasyon düzeltmesi yapılmış halidir. Bu nedenle sabit kıymet satışında, ilgili kıymetin aktif ve pasif değerlerinin en son tarihli amortisman listelerinden bakılarak belirlenmesi daha uygun olacaktır. Zira 2003 ve 2004 tarihli bilançoların enflasyon düzeltmesine tabi tutulması sonucu, söz konusu kıymet üzerinde enflasyon düzeltme farkları olabilir. 31 YENİLEME FONU UYGULAMASI-1 VUK 328.maddede yapılan tanımlamaya göre; satışı yapılan kıymetin yerine yenisinin alınması zaruri ve bu hususta şirket yönetimi tarafından bir karar alınması söz konusu ise ,amortismana tabi iktisadi kıymetin satışından doğan kâr tutarı, azami 3 yıl süre ile pasifte bir fon hesabında bekletilebilir. (529 hesap kullanılır) Yenileme fonu uygulaması gerçekte bir vergi ertelemesi olup, satıştan doğan kâr tutarı azami 3 bilançoda (yargı kararlarına göre) gösterilebilir. 3 yıla rağmen yeni bir kıymet alımı söz konusu değilse, fon hesabında bekletilen tutarın cari dönemde gelir hesaplarına intikal ettirilmesi gerekir. 3 yıllık azami süre konusunda farklı görüşler söz konusu olup, müşavirlik olarak bizim görüşümüz; ileride bir tenkide uğramamak için, fon tutarının 3.bilançoda görülmemesi yönündedir. 32 YENİLEME FONU UYGULAMASI-2 Yenileme fonunun uygulanabilmesi için şartlar: - Öncelikle bilanço usulüne göre defter tutulmalıdır. - Satılan ve yenilenecek olan kıymet amortismana tabi bir kıymet olmalıdır. - Satın alınacak kıymetin, daha önce satılan kıymetle aynı nitelikte olması gerekir. (Örneğin; binek araç satıp, kamyon veya otobüs almak gibi) (Bu hususta aksine yargı kararları da vardır) - Satılan kıymetin yerine yenisinin alınmasının zaruri olması ve bu hususta işletme sahipleri tarafından yazılı bir karar alınması gerekir. - Yenileme fonu ancak satış nedeniyle oluşan kâr tutarı kadar olur. - Yeni alınan kıymete ilişkin olarak hesaplanan amortisman, öncelikle yenileme fonu tutarından fon hesabı sıfırlanıncaya kadar mahsup edilecektir. 33 AMORTİSMAN HESAPLAMASI-1 Az önceki açıklamalarımızda da belirtildiği üzere; işletmede 1 yıldan uzun bir süre ile kullanılmak üzere satın alınan ve aşınmaya, yıpranmaya maruz bulunan kıymetler doğrudan gider yazılamaz, ancak amortisman suretiyle itfa edilirler. (VUK Md.313) Normal, hızlandırılmış ve fevkalade olmak üzere başlıca 3 usulde amortisman hesaplanır. Boş arsa ve araziler için amortisman hesaplanmaz. 01.01.2004 tarihinden sonra alınan kıymetler için faydalı ömür süreleri belirlenmiş olup, 333-339-365 ve 389 seri no’lu VUK tebliğleri ile bu süreler Maliye Bakanlığı tarafından belirlenmiştir. 34 AMORTİSMAN HESAPLAMASI-2 Hızlandırılmış usulde hesaplanan amortisman tutarı, söz konusu kıymet için belirlenmiş oranın 2 katı olup, bu oran %50’yi geçemez. (Örneğin: İlgili tebliğlerde açıklanan faydalı ömür süresi 3 yıl olan bir kıymet için hesaplanan hızlandırılmış amortisman tutarı 100/3*2 =%66 değil ancak %50 oranında olabilecektir.) Hızlandırılmış usulde amortisman, ilgili kıymetin net aktif değeri üzerinden (aktif değer – birikmiş amortisman=) hesaplanır. Aktife alınan sabit kıymetler için ilgili tebliğ ekinde bulunan listelerden faydalı ömür tespitleri yapılmalıdır. Şayet listelerde satın alınan kıymete ilişkin faydalı ömür bulanamamışsa bu durumda Vergi İdaresine başvuru yapılması gerekir. 35 AMORTİSMAN HESAPLAMASI-3 Faydalı ömür süresinin üstünde veya altında yeni bir oran belirlenemez. Yani mükellefler kendilerince bir oran veya süre belirleyemezler. (Belirlenirse süreyi aşan kısım KKEG olur) Yeni bir kıymet alındığı zaman önce ilgili listelerden sektör bazında arama yapılmalı, şayet ilgili sektörde söz konusu kıymete ilişkin bir oran bulunamamışsa, bu defa 1’den 6’ya kadar olan genel liste içerisinde arama yapılmalıdır. V.U.K. Md.270 ve 272’de belirtilen ve aktifte kayıtlı iktisadi kıymetin kıymetini ve niteliğini arttırıcı harcamaların, ilgili kıymettin maliyetine ilave edilmesi gerekir. Söz konusu ek maliyetler, kıymetin kalan ömrü süresi içerisinde eşit olarak itfa edilmelidir. 36 AMORTİSMAN HESAPLAMASI-4 Sabit kıymetin alındığı ilk yılda normal amortisman yöntemi belirlenmiş ise artık bu yöntemden hızlandırılmış usule geçilemez. Ancak hızlandırılmış usulden normal usule dönülebilir. Bu durumda söz konusu kıymetin net aktif değeri kalan amortisman süresi boyunca eşit olarak itfa edilir. Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerin çeşitli şekillerde işletilmesi veya kiralanması faaliyetinde bulunan mükelleflerin bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere; binek otomobiller için kıst amortisman hesaplamasının yapılması gerekmektedir. Yani aracın firma aktifine alındığı dönem öncesi süreye isabet eden amortisman tutarı, ilgili aracın itfa yılında gider yazılabilecektir. Bunu bir örnekle açıklamak istersek; 37 AMORTİSMAN HESAPLAMASI-5 Mayıs-2009 döneminde 25.000 TL maliyet bedeliyle satın alınan binek otomobilinin faydalı ömür süresinin de 5 yıl olduğu düşünülürse, bu araca ilişkin 2009 yılında gider yazılabilecek normal amortisman tutarı şöyle olacaktır; 25.000 x %20 = 5.000 /12=416,66 x 8 ay = 3.333,33 TL’lık amortisman tutarı cari dönemde gider yazılabilecektir. Kalan (5.000 – 3.333,33 =) 1.666,67 TL’lık tutar ise 280-Gelecek Yıl Giderleri hesabına da kaydedilebilir, veya herhangi bir kayıt yapmadan son itfa yılında direkt giderleştirilir. Yeri gelmişken belirtmek gerekirse: satın alınan binek otomobillere ilişkin alımda ödenen KDV indirim konusu yapılamaz. (KDVK Md.30/b) Ancak gerek KDV, gerekse ÖTV tutarı ister maliyete, isterse doğrudan gider yazılabilir. 38 AMORTİSMAN HESAPLAMASI-6 Amortismanlarla ilgili son olarak şu hususlara dikkatinizi çekmek istiyorum; - Özellikle yılın son günlerinde alınan sabit kıymetler için amortisman ayırırken, söz konusu kıymetin firma aktifine fiilen girip girmediği ve kullanıma hazır olup olmadığının sorgulanması gerekir. Örneğin; 29.12 tarihinde alınan bir makinenin çalışması için bir platform gerekli, yani platform oluşturulmadan makinenin işlev görmesi söz konusu değil, veya montaj yapılması gerekli ise, bu durumda makine için bu dönemde amortisman hesaplanması hatalı olacaktır, zira makine henüz kullanıma hazır değildir. Aynı şekilde henüz trafiğe çıkış ruhsatı 31.12 tarihi itibariyle hazır olmayan taşıt alımı gibi. (Geçici plaka alınırsa hariç) 39 FİNANSAL KİRALAMA (LEASİNG)-1 4842 sayılı Kanunla 01.7.2003 tarihinden itibaren leasing uygulaması yeniden düzenlenmiştir. VUK mükerrer 290.maddede yapılan değişiklik sonrası,kiracılar artık finansal kiralamaya konu iktisadi kıymetin önce kullanım hakkını aktifleştirmekte ve daha sonra da bu kıymetler için amortisman hesaplamaktadır. Finansal kiralamaya ilişkin muhasebe kaydının nasıl olması gerektiğine gelirsek; - İlgili leasing kurumunun hazırladığı ödeme planına göre anapara tutarı (dövizli ise leasing kurumu ile yapılan sözleşme tarihi itibariyle TL’sına çevrilir) 260-Haklar hesabına borç kaydedilir, buna karşın anapara+faiz tutarı ise, ödeme tarihlerine göre 301/401 hesaplara 40 alacak kaydedilir. FİNANSAL KİRALAMA (LEASİNG)-2 Buna karşın sadece faiz tutarı ise, yine ödeme tarihlerine göre 302/402 hesaplara borç olarak kaydedilir. Bu hususta ilgili leasing mevzuatında bir açıklık bulunmasa da, leasing ödemelerinden kaynaklanan faiz tutarları ile dövizli borçlanmalarda oluşan aleyhe kur farklarının, leasing yapılan yılın sonuna kadar olanlarının ilgili kıymetin maliyetine ilave edilmesi Vergi İdaresi tarafından istenmektedir. Her ne kadar bu durum VUK Mük.290.madde hükümlerine aykırı olsa da, şimdiye kadar bu hususta Vergi İdaresi tarafından verilen muktezalarda maliyetine (hatta kiralama süresinin bitimine kadar oluşanların bile) ilave edilmesi gerektiği belirtilmektedir. Leasing ile alınan kıymetler için belirlenecek faydalı ömürler ile diğer sabit kıymet faydalı ömürleri arasında fark yoktur. 41 PASİF HESAPLAR MALİ BORÇLAR: Bilançoda yer alan mali borçların en önemli kalemi “Banka Kredi” borçlarıdır. TL cinsinden olan kredi borçları kayıtlı değerleriyle, döviz cinsinden olan borçlar ise MB döviz alış kurları ile değerlemeye tabi tutulurlar. Yapılacak kur değerlemesi sonucu lehe/aleyhe oluşan kur farkları, borcun niteliğine göre, sabit kıymet maliyetine veya 780-Finansman Giderleri hesabına borç/alacak olarak kaydedilir. 42 VUK 285.madde hükümlerine göre: “ mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit borçlar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır” Yani, söz konusu kredi borçları için 31.12 tarihine kadar işlemiş ancak, bilanço tarihi itibariyle henüz ödenmemiş olan faizler için, DÖNEMSELLİK ilkesi gereği cari dönem kayıtlarına, “381-Gider Tahakkukları” alacaklı hesabı karşılığında, gider tahakkuku yapılması gerekir. Banka kredi borçları için ilgili bankalardan mutabakat yazıları alınmalı ve muhasebe kayıtlarıyla karşılaştırmalar mutlaka yapılmalıdır. 43 KREDİ FAİZLERİNİN GİDER KAYDI: Kredilere ilişkin olarak ödenen faizler, bazı durumlarda doğrudan 780 hesaba gider olarak kaydedilmekte, bazı durumda ise sabit kıymet alımlarıyla ilgili olduğu için ilk yıl ilgili kıymetin maliyetine ilave edilmektedir. Yatırım kredilerine ilişkin olarak ödenen faizler ise, yatırımın tamamlanıp firma aktifine alınış tarihinin dönem sonuna kadar (aktifleştirme işlemi örneğin: 25.7’de olsa bile 31.12’ye kadar ödenen veya tahakkuk yapılan tüm faizler maliyete eklenir) olan kısmının 258 hesaba, bundan sonraki dönemlere isabet eden kısmının ise doğrudan gider yazılması mükelleflerin tercihine bırakılmıştır. 44 TİCARİ BORÇLAR: Ticari borçlar vadelerine göre kısa ve uzun vadeli olmak üzere 2 bölümde değerlendirilir. - Satıcı Borçları (320/420 hesaplar) - Finansal Kiralama Borçları (301-302/401-402 hesaplar) - Borç Senetleri (321/421 hesaplar) - Alınan Depozito ve Teminatlar (326/426 hesaplar) -Diğer Ticari Borçlar (329/429 hesaplar) Yukarıda sayılı hesap kalemlerinde mevcut TL cinsinden borçlar kayıtlı değerleriyle, dövizli ve dövize endeksli borçlar ise MB döviz alış kurları ile değerlemeye tabi tutulurlar. (VUK 285.madde) 45 BORÇ VE ALACAK SENETLERİ İÇİN REESKONT UYGULAMASI-1 Hesap dönemi sonu itibariyle henüz vadesi gelmemiş borç ve alacak senetleri için reeskont yapılabilir. Alacak senetlerini reeskonta tabi tutanlar, mutlaka borç senetleri için de reeskont yapmak zorundadırlar. Reeskont söz konusu senet üzerinde belirtilen bir faiz oranı varsa o oran üzerinden, yoksa Merkez Bankası avans işlemlerinde uygulanan faiz oranı olan %19 (12.6.2009 tarihinde değişen) üzerinden hesaplanır. Reeskont hesaplaması iç ıskonto formülü ile yapılır. - Nominal Değer x Faiz Oranı x Gün Sayısı 36.000 + (Faiz Oranı x Gün Sayısı) 46 BORÇ VE ALACAK SENETLERİ İÇİN REESKONT UYGULAMASI-2 Dövizli borç ve alacak senetlerinde, reeskont tutarı önce dövizli bedel üzerinden hesaplanır, daha sonra bu tutar kur değerlemesine tabi tutularak reeskont tutarına ulaşılır. Örnek Reeskont Hesaplaması: - Senet Vadesi : 15.03.2010 (Alacak senedi) - Senet Tutarı : 100.000 TL. - Reeskont Faiz Oranı : %19 100.000 x %19 x 74 gün = 3.758,75 TL. olarak bulunur. 36.000 + (19 x 74) 47 BORÇ VE ALACAK SENETLERİ İÇİN REESKONT UYGULAMASI-3 Reeskont uygulaması ancak senetler için yapılabilir. Ne yazık ki günümüzde vadeli çek sisteminin daha yaygın olmasına karşın, Vergi İdaresi tarafından vadeli alacak ve borç çeklerinin reeskontu kabul edilmemektedir. Bu konuda Danıştay Vergi Daireleri Genel Kurulu kararları da vadeli çeklerin reeskontunu kabul etmemektir. Cari dönemde alacak senetleri için hesaplanan ve muhasebe kayıtlarına “657-Reeskont Faiz Gideri “ olarak kaydedilen reeskont tutarı, bir sonraki yılda iptal edilerek “647-Reeskont Faiz Geliri” hesabına gelir yazılarak kayıt kapatılır. 48 REESKONT MUHASEBE KAYITLARI Cari Dönem Kaydı :31.12.2009 657-Reeskont Faiz Gid………: 3.758,75 122-Alacak Senetleri Reesk….: 3.758,75 (Alacak senetleri reeskont hesaplaması) Gelecek Yıl Reeskont İptali: 01.01.2010 122-Alacak Senetleri Reesk…..: 3.758,75 647-Reeskont Faiz Geliri: 3.758,75 (2009 yılı reeskont iptali) 49 AVANS HESAPLARI-1 340/440 ALINAN SİPARİŞ AVANSLARI: Belirli veya belirsiz bir iktisadi kıymeti veya hizmeti belli bir zamanda belli bir kişi veya kurumdan almak veya satmak amacıyla, alım-satım bedeline mahsuben verilen tutarlar AVANS olarak nitelenir. TL cinsinden olan avanslar kayıtlı değerleriyle, döviz cinsinden olan avanslar ise, daha önceki slaytlarımızda da ayrıntılı olarak açıklandığı üzere, 3 farklı yöntemden birisi (bize göre 3.yöntem) kabul edilerek değerlemeye tabi tutulur. 50 AVANS HESAPLARI-2 Uzun süre avans hesaplarının (159-259-340-349 hesaplar) hareketsiz kalması ve bu hususta olası bir vergi incelemesinde, işletme sahipleri tarafından inceleme elemanlarına makul ve mantıklı bir cevap verilememesi, firmalar bakımından sıkıntı yaratacaktır. Bu nedenle özellikle yıl sonu kayıtları kapanmadan, söz konusu avans hesaplarının incelenerek, mal veya hizmet teslimi tamamlananları için gerek satış faturasının düzenlenmesi, gerekse alış faturalarının karşı taraftan istenerek, hesapların kapatılması gerekir. 51 DİĞER BORÇLAR Firmaların faaliyetleriyle ilgili olan ancak herhangi bir ticari muamele sonucu oluşmayan kısa ve uzun vadeli borçlar, mali tablolarda “Diğer Borçlar” hesap grubu altında izlenirler. Bunlar; - Ortaklara Borçlar (331 ve 431 hesaplar) - İştiraklere Borçlar (332 ve 432 hesaplar) - Bağlı Ortaklıklara Borçlar (333 ve 433 hesaplar) - Personele Borçlar (335 ve 435 hesaplar) Diğer borçlar hesap grubu içerisinde yer alan ve özelliği itibariyle en önemli hesap “ Ortaklara Borçlar” hesabıdır. 52 ORTAKLARA BORÇLAR-1 Ortaklara borçların değerlemesinde ticari borç değerleme ölçüleri geçerli olup, TL cinsinden borçlar kayıtlı değerleriyle, döviz cinsinden olan borçlar ise, Merkez Bankası döviz alış kurları ile değerlemeye tabi tutulurlar ve değerleme sonucu oluşan kur farkları 646/656/780 no’lu gelir/gider hesaplarına kaydedilir. Ortaklara borçların örtülü sermaye ve transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı açısından ayrıca ele alınması gerekir. KVK Md.11/1-b maddesinde; örtülü sermaye üzerinden hesaplanan veya ödenen faiz, kur farkı ve benzeri ödemelerin, kurum kazancının tespitinde gider olarak 53 ORTAKLARA BORÇLAR-2 (ÖRTÜLÜ SERMAYE) - dikkate alınmayacağı hüküm altına alınmıştır. Örtülü sermayeye ilişkin düzenleme de K.V.K. 12 nci maddesinde “Kurumların ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek, işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesini aşan kısmı” şeklinde tanımlanmıştır. Öz Sermaye V.U.K.’nun 192.maddesi doğrultusunda; bilanço aktif toplamı ile borçlar arasındaki fark olup, bu durumda “ÖZ SERMAYE” kurumun V.U.K uyarınca tespit edilmiş hesap dönemi başındaki öz sermayesidir. 54 ORTAKLARA BORÇLAR-3 (ÖRTÜLÜ SERMAYE) Örtülü sermayenin varlığı için aşağıdaki unsurların varlığı aranır; Borçlanma, kurumların ortaklarından veya ortaklarla ilişkili kişilerden temin edilmelidir. Borçlanma, kurum öz sermayesinin 3 katını aşmalıdır. Alınan borç ilgili dönemde işletme bünyesinde kullanılmalıdır. Müşavirlik olarak bizim tavsiyemiz; şayet şirket ortaklarının firmadan alacakları varsa ve bu tutarlar da firma tarafından ödenemeyecekse, bir an önce sermayeye eklenmesi yönündedir. 55 GİDER TAHAKKUKLARI Cari döneme ait olup, henüz ödemesi yapılmamış olan giderler, dönem kazancının tespitinde dikkate alınmak üzere tahakkuk ettirilerek 381/481 no’lu hesaplara kaydolunur. Bu giderler: genellikle Aralık-… dönemine ait olan ancak, ödemeleri Ocak-…. ayı içerisinde yapılacak elektrik, su, telefon, doğal gaz vb. unsurlardan oluşmaktadır. Söz konusu gider ve maliyet unsurları dönemsellik ilkesi gereğince, tahakkukları yapılarak 381/481 no’lu alacaklı hesaplar karşılığında ait oldukları gider veya maliyet hesaplarına intikal ettirilmelidir. 56 GÖTÜRÜ İHRACAT GİDERİ UYGULAMASI-1 G.V.K Md.40/1’de yapılan tanımlama ile; ihracat, yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık faaliyetlerinde bulunan mükellefler” yurt dışında yapmış oldukları ve fatura veya fatura yerine geçen belgeler ile belgelendiremedikleri giderlerinin FOB ihracat bedelinin binde beşine (%0,5) kadar olan kısmını, götürü ihracat gideri olarak kayıtlarına yansıtabilirler. Götürü ihracat giderini kayıtlara alabilmek için öncelikle bu ödemelerin yıl içerisinde yurt dışında yapılmış olması veya çıkışının yapılmış olması gerekir.195 seri no’lu GVK Genel Tebliği’nde öz kaynaklarda bir azalma olması gerektiği belirtilmekse de, konuyla ilgili olarak57 GÖTÜRÜ İHRACAT GİDERİ UYGULAMASI-2 - son zamanlarda çıkan Danıştay kararlarında böyle bir azalmaya gerek bulunmadığı belirtilmektedir. Her ne kadar adı üzerinde götürü gider de olsa, bu hususta Müşavirlik olarak bizim tavsiyemiz; yıl içerisinde gerek şirket ortakları, gerekse yönetici konumunda bulunan kişilerin gerçekleştirmiş oldukları yurtdışı seyahatlerde, kendilerine şirketin DTH banka hesaplarından çıkış yapılması ve seyahat dönüşünde de söz konusu çıkış tutarının bir tutanakla, seyahat sırasında muhtelif harcamalardan kaynaklandığına dair bir not düşülerek, ilgili kişiler tarafından imza altına alınmasıdır. 58 DÖNEM SONUNA MAHSUS DİĞER ÖZELLİKLİ DURUMLAR-1 Fiili ihraçları (ihraç malının yurdu terk tarihi) sonraki yıla sarkan ihracat tutarları, bir sonraki dönem gelirleri içerisinde yer almalıdır. Bu hususta şöyle bir kayıt yapılabilir; söz konusu ihracat malları 152/153 hesaplardan “155-Gümrük Sahasında Bekleyen Mallar “ hesabına alınabilir. İlke olarak cari hesap dönemi içerisinde ödenmeyen SSK primleri gider yazılamaz. (SGK Md.88) Bunun tek istisnası, Aralık…. dönemine ait olup, vadesi bir sonraki yıl Ocak…. dönemi olan ve fiilen ödenen SSK primleridir. Hesap döneminde ödenmeyen SSK prim tutarları ilgili gider veya maliyet hesaplarından çekilerek 180/280 no.lu 59 DÖNEM SONUNA MAHSUS DİĞER ÖZELLİKLİ DURUMLAR-2 - hesaplara alınmalı ve ödendiği dönemde ise bu hesaplardan çekilerek ilgili gider/maliyet hesaplarına intikal ettirilmelidir. (174 no’lu GVK Tebliği) Yapılan ihracatlar nedeniyle, yurt dışı firmalara fatura karşılığı ödenen ihracat komisyonları ve reklamasyon faturaları gider olarak yazılabilir. Vergi İdaresi tarafından verilen bazı muktezalarda; ihracat bedelinin %8’ini aşan komisyon ödemelerinin incelenebileceği belirtilmektedir. Komisyon ve reklamasyon ödemelerinin gider yazılabilmesi için, yıl sonuna kadar ödeme şartı bulunmamakla birlikte, makul bir süre içerisinde ödenmesi beklenir. 60 DÖNEM SONUNA MAHSUS DİĞER ÖZELLİKLİ DURUMLAR-3 Firmalarda hesap döneminin son ayına ait ( hesap dönemi takvim yılı olan firmalarda Aralık dönemi gibi) KDV beyannamesinin verilmesi sonrası,bazı nedenlerden dolayı geciken ve firmaya geç intikal eden gider ve/veya maliyet faturalarının olduğu bilinen bir gerçektir. Bu durumda VUK Md.219/b hükümleri uyarınca 45 günlük kayıt zamanı içerisinde gelen faturalar KDV dahil tutarları ile ( zira bu durumda KDV indirilemeyen KDV niteliğine dönüşmektedir) kayıtlara intikal ettirilebilir. 45 günlük süreden sonra gelen faturalar ise, KDV dahil tutarlarıyla birlikte ancak Kurumlar Vergisi beyannamesinde “ Diğer İndirimler” satırında ve ayrıca bir dilekçe ile açıklama61 DÖNEM SONUNA MAHSUS DİĞER ÖZELLİKLİ DURUMLAR-4 - yapılmak kaydıyla, gider olarak dikkate alınabilir. Bu şekilde yapılan işlem sonrası, bir sonraki yıl kayıtlarında söz konusu faturalar “681-Önceki Dönem Gider ve Zararları” hesabına kaydedilir ve mali kârın tespiti sırasında ise KKEG olarak değerlendirilir. Aynı şekilde yine kayıt süresi geçtikten sonra gelir yazılması unutulan bir durum söz konusu olursa, gelir tutarı da Kurumlar Vergisi beyannamesi üzerinde “İlaveler” satırı ile beyan edilmeli ve bir sonraki yıl kayıtlarında ise “671-Önceki Dönem Gelir ve Karları” hesabına gelir yazılarak bu defa mali kârın tespiti sırasında indirim olarak dikkate alınmalıdır. 62 DÖNEM SONUNA MAHSUS DİĞER ÖZELLİKLİ DURUMLAR-5 Bilindiği üzere ihracat bedellerinin kambiyo mevzuatı gereği yurda döviz olarak getirilme zorunluluğu bulunmamaktadır. Ancak bu durumda söz konusu yurtdışı alacak tutarları sürekli olarak kayıtlarımızda açık kalacak ve kur değerlemesine tabi tutulmak zorunda olunacaktır. Bazı nedenlerden dolayı ödemeleri geç yapılan elektrik, su, telefon vb. nitelikli faturaların geç ödenmesinden doğan gecikme zamlarının gider olarak kaydedilmesinde bir sakınca bulunmamaktadır. Ancak amme alacağı niteliğindeki (her türlü Vergi ve SSK prim ödemeleri gibi) ödemelerin gecikmesinden kaynaklanan gecikme zamları ise gider kaydedilemez. (GVK Md.41/6) 63 DÖNEM SONUNA MAHSUS DİĞER ÖZELLİKLİ DURUMLAR-6 Grup Şirketlerinde Ortak Gider Dağıtımı: Holding şirketler, yıl içinde yaptıkları genel idare nitelikli giderleri, daha ziyade bağlı şirketlerinin yönetimi ve denetimi maksadıyla yapmaktadırlar. Bu giderler yıl içerisinde her ayın sonunda, bağlı şirketler için daha önceden belirlenmiş bazı kriterler doğrultusunda Holding şirket tarafından kendilerine fatura edilmelidir.Holding şirket tarafından verilen muhtelif hizmetlerin, bağlı şirketler tarafından gider yazılabilmesi için mutlaka hizmet işlemi gerçekleşmiş olmalıdır. 64 DÖNEM SONUNA MAHSUS DİĞER ÖZELLİKLİ DURUMLAR-7 - Kesilen faturalar ayrıntılı olmalı ve verilen hizmetlerin türü ve tutarları ayrı olarak yer almalıdır. Ayrıca 1no’lu “Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı” hakkındaki Genel Tebliğ hükümleri doğrultusunda, grup içi hizmetlerle ilgili olarak; Hizmetin fiilen sağlanıp sağlanmadığı, Hizmeti alan şirketin böyle bir hizmete ihtiyacı olup olmadığı, Hizmet bedelinin emsallerine uygunluk ilkesine uygun olup olmadığı hususlarının da ayrıca irdelenmesi gerekir. 65 DÖNEM SONUNA MAHSUS DİĞER ÖZELLİKLİ DURUMLAR-8 BAĞIŞ VE YARDIMLAR: Bağış ve Yardımlar; gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarafından beyanname üzerinden indirim konusu yapılabilecek bağışlar, direkt gider olarak dikkate alınabilecek bağışlar ile özel kanunlar uyarınca direkt gider veya indirim yapılabilecek bağış ve yardımlar olarak 3 başlık altında tanımlanabilmektedir. Bağış ve yardımlarla ilgili olarak ekte ayrıntılı bir tablo mevcut olup, ayni olarak yapılan bağış ve yardımlara ilişkin alınan faturalarda yer alan KDV indirim konusu yapılamaz, söz konusu KDV dahil tutar bağış ve yardım gideri olarak dikkate alınmalıdır. 66 DÖNEM SONUNA MAHSUS DİĞER ÖZELLİKLİ DURUMLAR-9 5904 sayılı Kanunla ,03.07.2009 tarihinde yürürlüğe giren hükme göre; Türkiye Kızılay Derneğine makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış ve yardımların tamamı, Kurumlar Vergisi beyannamesinde ayrıca gösterilmek şartıyla indirim yapılabilecektir. Ayni yardımlar ise indirim konusu yapılamayacaktır. Ekte yer alan tabloda; yapılabilecek tüm bağış ve yardımlar, indirim şartları ve usulleri de belirtilmiş olarak yer almaktadır. 67 DÖNEM SONUNA MAHSUS DİĞER ÖZELLİKLİ DURUMLAR-10 V.U.K.’nun 220.maddesinde tanımlandığı üzere; yevmiye defteri ile envanter defterinin tasdiki zorunludur. Bunun dışında kalan ve işletmelerin kullanmış oldukları defter-i kebir, yönetim kurulu karar defteri, damga vergisi defterlerinin tasdiki zorunlu değildir. Buna karşın söz konusu defterlerin Türk Ticaret Kanunu hükümleri doğrultusunda tasdik ettirilmeleri gerekir zira, herhangi bir şekilde yargıya intikal etmiş olaylarda, söz konusu defterlerin delil olarak kabul edilebilmesi için, onaylanmış olması aranmaktadır. VUK 221.madde gereği defterlerin, kullanılacağı yıldan önceki son ayda (hesap dönemi takvim yılı olan mükelleflerde Aralık ayında) noter tarafından onaylanması gerekir. 68 DÖNEM SONUNA MAHSUS DİĞER ÖZELLİKLİ DURUMLAR-11 Bunun yanı sıra, işletmelerin kullanmakta oldukları ve noter tarafından da onaylanmış defterlerinden, Yevmiye Defterinin kapanan hesap döneminden bir sonraki ay sonuna kadar (takvim yılı olanlar için Ocak ayı), envanter defterinin ise üçüncü ay sonuna kadar (takvim yılı olanlar için Mart ayı) “Görülmüştür” onaylarının yapılması, Türk Ticaret Kanunu 70.madde hükümlerine göre zorunludur. Yukarı bölümde de bahsedildiği üzere, söz konusu kapanış tasdiklerinin yaptırılması, defterlerin olası bir ihtilaf halinde delil kabiliyetini artırmaktadır. Müşavirlik olarak bizim tavsiyemiz; kullanılacak olan tüm defterlerin her yıl yeniden tasdik ettirilmesi yönündedir. 69 DÖNEM SONUNA MAHSUS DİĞER ÖZELLİKLİ DURUMLAR-12 - V.U.K.nun 229 ve devamı olan maddelerinde, fatura ve fatura yerine geçen vesikaların tanımı yapılmış; buna göre Fatura, Perakende Satış Belgesi, Sevk İrsaliyesi, Müstahsil Makbuzu, Gider Pusulası ile yetkili matbaa veya noter vasıtasıyla onaylanmak suretiyle kullanımı mümkün olan diğer vesikalar kıymetli evrak olarak tanımlanmıştır. Dolayısıyla söz konusu vesikaların işletmeler tarafından envanterinin yapılması, takibi bakımından önemlidir. 70 DÖNEM SONUNA MAHSUS DİĞER ÖZELLİKLİ DURUMLAR-13 ISKONTO VE CİRO PRİMLERİ İLE DİĞER TEŞVİKLER: İşletmelerin hesap dönemi sonunda yıl içerisinde gerçekleştirmiş oldukları alım ve satımlar için alış ve satış ıskontoları gündeme gelmektedir. Gerek K.V. gerekse G.V. matrahının tespitinde tahakkuk ilkesi ve dönemsellik prensibi gereğince, ilgili alış ve satış ıskontolarının ait olduklara hesap döneminde gelir/gider yazılmaları gerekmektedir. Bunun için de söz konusu alış ıskonto faturalarının alınması, satış ıskonto faturalarının da karşı tarafa düzenlenerek kayıtlara intikal ettirilmesi gerekmektedir. Kapanan hesap dönemine ilişkin olmakla birlikte, Kurumlar Vergisi beyannamesi verilinceye kadar firmaya intikal eden teşvik primi, KDV desteği vb. gelirlerin de beyannameye dahil edilmesi gerekir. 71 KOBİ BİRLEŞMELERİ-1 03.07.2009 tarih 27277 sayılı R.G.’de yayımlanarak yürürlüğe giren 5904 sayılı Kanun ile “ Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmelerin (KOBİ) Birleşmeleri”’ne yönelik olarak “İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ ORANI” avantajı getirilmiştir. Hangi işletmeler KOBİ’dir ? - TTK hükümlerine göre kurulmuş, -2008/Aralık dönemi itibariyle verilen aylık SSK prim bildirgesine göre çalışan sayısı 10 ila 250 arasında olan, -2008 yılı net satışlar veya aktif toplamı 25 Milyon TL’yi aşmayan işletmeler KOBİ olarak tanımlanmaktadır. 72 KOBİ BİRLEŞMELERİ-2 Tam mükellef iki veya daha fazla KOBİ’nin K.V.K.’nun “Birleşme” başlıklı 18.maddesi doğrultusunda birleşerek yeni bir sermaye şirketi oluşturmaları, birleşme olarak kabul edilmektedir. K.V.K’na eklenen geçici 5.madde hükümleri doğrultusunda; KOBİ’lerin 31.12.2009 tarihine kadar gerçekleştirilen birleşmeleri belli koşullar dahilinde olursa, birleşmeden doğan kazançlar Kurumlar Vergisinden istisna edilmektedir. Birleşme sonrası ise; birleşilen kurumun birleşme işleminin gerçekleştiği hesap dönemi dahil olmak üzere 3 hesap döneminde elde ettiği kazançlar için Kurumlar Vergisi %75 oranında indirimli uygulanacaktır. 73 KOBİ BİRLEŞMELERİ-3 KOBİ birleşmeleri sonucu 3 yıl süre ile uygulanacak olan Kurumlar Vergisini %75’e kadar indirmeye yönelik olarak Bakanlar Kuruluna yetki tanınmış olup, Bakanlar Kurulu’da bu yetkisini 05.09.2009 tarih 2009/15386 sayılı Kararname ile kullanmış ve KOBİ birleşmelerine yönelik olarak uygulanacak Kurumlar Vergisi oranını %5 olarak belirlemiştir. Burada dikkat edilmesi gereken önemli bir husus; birleşme işlemlerinde Ticaret Sicil tescil tarihi dikkate alındığı için, birleşme işlemlerinin 31.12.2009 tarihinden önce tamamlanması gerekmektedir. 74 TRANSFER FİYATLANDIRMASI YOLUYLA ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMI-1 Geçmişte 5422 sayılı K.V.K.’da yer alan “Örtülü Kazanç” müessesesi, bu defa 5520 sayılı yeni Kurumlar Vergisi Kanununun 13.maddesinde “Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı” olarak yeniden tanımlanmıştır. Buna mukabil, 18.11.2007 tarih 26704 sayılı ve 22.04.2008 tarih 26855 sayılı Resmi Gazetelerde yayımlanan “ 1 ve 2 seri no’lu Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı” Genel tebliğlerinde;Kurumlar Vergisi Beyannamesine ek olarak 75 TRANSFER FİYATLANDIRMASI YOLUYLA ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMI-2 - verilmesi zorunlu olan “Transfer Fiyatlandırması, Kontrol Edilen Yabancı Kurum ve Örtülü Sermayeye İlişkin Form” ile “ Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporu” hususunda açıklamalar yapılmıştır. Söz konusu tebliğlerde yapılan açıklamalar doğrultusunda; kimlerin yıllık rapor hazırlaması gerektiği belirtilmiştir. Bunlar; - Büyük Mükellefler Vergi Dairesine kayıtlı mükellefler, - Serbest Bölgelerde faaliyet gösteren tüm Kurumlar Vergisi mükellefleri: 2008 yılından başlayarak ve devam eden yıllar içinde sadece yurt içi ilişkili işlemleri için, 76 TRANSFER FİYATLANDIRMASI YOLUYLA ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMI-3 - Diğer tüm Kurumlar Vergisi mükellefleri ise, hesap dönemleri içindeki yurtdışı ilişkili işlemleri için ve 2008 yılından itibaren de serbest bölgelerdeki şube ve ilişkili kişiler ile yurt dışı şubelerle olan ilişkili işlemleri için RAPOR HAZIRLAMAK zorundadırlar. Hazırlanan raporun herhangi bir yere herhangi bir tarihte verilmesi söz konusu olmayıp, ancak hazır bulundurulması ve incelemeye yetkili kişilerce talep edilmesi halinde kendilerine sunulması gerekmektedir. 77 TRANSFER FİYATLANDIRMASI YOLUYLA ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMI-4 Sonuç olarak; söz konusu rapor hazırlama yükümlülüğünün 2007 hesap döneminden itibaren olması ve geçmişe yönelik olarak bazı bilgi ve belgelere ulaşmada yaşanabilecek sıkıntıların da olabileceği düşünüldüğünde, rapor hazırlama yükümlülüğünde olan mükelleflerin bir an önce söz konusu raporu hazırlamaları ve istenildiği anda ibraz edilmek üzere saklamalarında fayda bulunmaktadır. 78 YATIRIM İNDİRİMİNDE SON DURUM-1 Bilindiği üzere, geçtiğimiz günlerde Anayasa Mahkemesi “Yatırım İndiriminde Süre Sınırlaması” başta olmak üzere bazı kanun maddelerinin iptaline karar vermiştir. Buna göre; GVK’nun 69 uncu maddesinin son fıkrasında yer alan “sadece 2006,2007 ve 2008 yıllarına ait” ibaresi iptal edilmiş ve suretle yararlanılamayan yatırım indirimindeki 3 yıllık süre sınırlaması ortadan kaldırılmış olmaktadır. 79 YATIRIM İNDİRİMİNDE SON DURUM-2 Bunun yanı sıra, 5479 sayılı Kanun’un 15.maddesinin (2) numaralı bendine yer alan “2” rakamının iptaline de karar verilmiş olup, buna göre de G.V.K. Mülga 19.maddesinin yürürlükten kaldırılma tarihi, 5479 sayılı Kanun’un yayımlanma tarihi olan 08.04.2006 tarihi olmaktadır. Bu durumda mükelleflerin 01.01.2006-08.04.2006 tarihleri arasında yapmış oldukları yatırım harcamaları; 01.01.2006 tarihinden önce başlayan yatırımlarla ilgisi bulunmasa dahi yatırım harcaması olarak kabul edilip yatırım indiriminden yararlanır hale gelmiştir. 80 YATIRIM İNDİRİMİNDE SON DURUM-3 Sonuç olarak; Anayasa Mahkemesinin gerekçeli kararının Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe girmesi gerektiğinden, gelişmelerin takip edilmesinde ve bu hususta Vergi İdaresinin açıklamalarının beklenilmesinde fayda bulunmaktadır. 2009/4.dönem geçici vergi beyanname süresine kadar gerekçeli kararın yayımlanacağını düşünüyoruz, aksine bir durumda isteyenler geçici vergi beyannameleri ihtirazı kayıtla vermelidir. 81 5811 SAYILI VARLIK BARIŞI HAKKINDA-1 22.11.2008 tarih 27062 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 5811 sayılı Kanunun amacı; gerçek ve tüzel kişilere ait olup yurt dışında bulunan para, döviz, altın, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının ekonomiye kazandırılması ve taşınmazların kayda alınması ile yurt içinde bulunan ancak işletmelerin öz kaynakları içinde yer almayan bu türden varlıkların sermaye olarak konulmak suretiyle işletmelerin sermaye yapılarının güçlendirilmesini sağlamaktır. İlgili Kanun; para, döviz, altın, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçları ile taşınmazların yurda getirilmesi veya beyan üzerine kayda alınmasına ilişkin usul ve esasları kapsamaktadır. 82 5811 SAYILI VARLIK BARIŞI HAKKINDA-2 Gerçek veya tüzel kişilerce 01.10.2008 (5917 sayılı Kanunun yürürlüğünden sonra beyanda bulunanlar için bu tarih 01.06.2009’dur) tarihi itibariyle yurt dışında sahip olunan ve kapsama giren varlıkların, son uzatmalar sonucu en geç 31.12.2009 tarihine kadar bildirim ve beyanının yapılması gerekmektedir. 01.06.2009 tarihi itibariyle sahip olunan ve yurt dışında bulunan para, döviz, altın,menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının Türkiye’ye getirilmesi/transfer edilmesi ile varlığı kanaat verici bir belgeyle ispat edilen taşınmazların bildirim/beyan edilerek üzerinden %2 oranında vergi ödenecektir. 83 5811 SAYILI VARLIK BARIŞI HAKKINDA-3 Öte yandan; Türkiye’de bulunan ancak 01.06.2009 tarihi itibariyle işletmelerin öz kaynakları içerisinde yer almayan söz konusu varlıkların beyan edilerek üzerinden %5 oranında vergi ödenmesi gerekmektedir. Bildirim ve beyan 2 şekilde olmaktadır. Vergi Dairesine başvuru, Banka veya aracı kurumlara başvuru Yıllık Gelir veya Kurumlar Vergisi beyannamelerini elektronik ortamda vermek zorunda olanlar, beyanlarını da elektronik ortamda yapmak zorundadırlar. 84 5811 SAYILI VARLIK BARIŞI HAKKINDA-3 Vergi İncelemesi bulunan mükelleflerin ise; 01.01.2008 tarihinden önceki dönemlerle ilgili olarak 19.06.2009 tarihinden önce başlayan vergi incelemeleri sonucu bulunacak matrah farkları için 5811 sayılı Kanun kapsamında beyan edilen ya da bildirilen tutarların mahsup imkanı bulunmamaktadır. Vergi Dairelerine beyan edilen varlıkların değerleri üzerinden, vergi dairelerince %2 ve %5 (Yurtiçi ve Yurtdışı) oranında vergi tarh edilecek ve izleyen ayın sonuna kadar da ödenecektir. Bankalara veya aracı kurumlara yapılan bildirimlerde ise söz konusu vergiler ilgili kurumlar tarafından sorumlu sıfatıyla yapılacaktır. 85 5811 SAYILI VARLIK BARIŞI HAKKINDA-4 Gerek yurtdışında gerekse Türkiye’de bulunan varlıkların, vergi dairelerine beyan edilmesi ile banka ve aracı kurumlara bildirilmesinde ya da yasal defterlere kaydedilmesinde, bu varlıkların rayiç bedelinin TL karşılığı esas alınacaktır. Rayiç bedel ise; söz konusu varlıkların sahiplerince bildirim veya beyan tarihi itibariyle belirlenen alım-satım bedeli olup, bu bedelin gerçek değerini yansıtması beklenir. Müşavirlik olarak bu husustaki tavsiyemiz; örneğin taşınmaz söz konusu ise mahkeme marifetiyle değer tespitinin yaptırılması veya ekspertiz raporu hazırlatılması şeklindedir. Döviz ve döviz cinsinden varlıklarda T.C.Merkez Bankası döviz alış kurları dikkate alınarak bulunan TL değerleri beyana ve bildirime konu edilecektir. 86 113 NO’LU KDV GENEL TEBLİĞİ HK. (1) - - 07.12.2009 tarihinde yayımlanan 113 seri no’lu KDV Genel Tebliğinde yer alan bazı hususlara dikkatinizi çekmek istiyoruz. Bakanlıkça onaylı sinematografik eserlere ilişkin yabancı yapımcılar tarafından satın alınan mal ve hizmetler için ödenen KDV’nin film yapımcılarına iadesine yönelik açıklama yapılmıştır. Başbakanlık merkez teşkilatına yapılacak binek otomobil satışlarına KDV istisnası getirilmiştir. 5561 ve 3797 sayılı Kanunlara göre kurulan öğrenci yurtları tarafından ilgili dönemdeki kapasitelerinin %10’unu geçmemek üzere, bedelsiz olarak verilen yurt hizmetlerine KDV istisnası getirilmiştir. 87 113 NO’LU KDV GENEL TEBLİĞİ HK. (2) 03.07.2009 ve izleyen tarihlerde bina inşaat ruhsatı almış olan konut yapı kooperatiflerinin üyelerine yapacakları konut teslimlerinde daha önce belirlenmiş oranlarda (net 150 m2’yi aşmayanlar için %1, aşanlarda ise %18) KDV hesaplanması gerektiği ve dolayısıyla kooperatif adına KDV mükellefiyeti tesis ettirilmesi gerektiği açıklanmıştır. - Bina inşaat ruhsat tarihi 03.07.2009’dan önce olan Kooperatiflerde ise KDV istisnası uygulamasına devam edilecektir. - Tebliğde yer alan ve özellikle hizmet ihracı yapan firmaları yakından ilgilendiren konuda ise; hizmet ifasının gerçekleştirildiği ve faturanın düzenlendiği dönemde beyanı yapılacak ancak, KDV iadesi talebinde bulunulacak ise hizmet - 88 113 NO’LU KDV GENEL TEBLİĞİ HK. (3) bedelini içeren döviz ne zaman Türkiye’ye getirilirse, iadenin de o dönemde yapılacağı belirtilmektedir. Bu durum bir süredir bu hususta büyük sıkıntı yaşayan ve hizmet ihracı yapıp iade talebinde bulunmayan firmaları oldukça rahatlatmıştır. - Hava taşımacılığında uygulanan yolcu servis ücretlerinin KDV’si hususunda ise, söz konusu hizmet bedelinin KDV’den istisna edilebilmesi için 100 TL’nin üstünde olması ancak söz konusu tutarın kişi başına mı? Yoksa kalkan uçaktaki yolcu başı ücretlerin toplamı mı olduğu konusundaki tereddüt ortadan kaldırılmıştır. Buna göre; 100 TL’lik haddin, her bir uçaktaki yolculardan alınan servis ücretleri toplamı dikkate alınarak değerlendirileceği belirtilmiştir. - 89 113 NO’LU KDV GENEL TEBLİĞİ HK. (4) Diplomatik personele yapılan teslim ve hizmetlerle ilgili KDV istisnası uygulaması 01.01.2010 tarihinden itibaren değiştirilmiştir. Belirlenen yeni uygulamaya göre; diplomatlara KDV’li olarak mal veya hizmet verilmesi, diplomasi mensubunun takvim yılının 3’er aylık dönemleri itibariyle vereceği iade talep formlarına göre KDV iadesi yapılması yönünde olacaktır. Tebliğde yer alan bir başka husus ise, Müşavirliğimize göre oldukça anlamsız ve KDV’nin ruhuna aykırı olan; kullanım süresi geçtiği veya kullanılamayacak halde olduğu için imha edilen mallarla ilgili yüklenilen KDV’nin indirim iptalinin yapılmasının istenmesi yönündedir. 90 113 NO’LU KDV GENEL TEBLİĞİ HK. (5) Yani söz konusu mallar zayi olarak değerlendirilip, yüklenilen KDV’nin iptali istenmektedir. Bu hususta Vergi İdaresinin düşüncesini anlayabilmek oldukça zordur. Zira K.D.V.K. Md.30/a’da açıklanan zayi kavramı ile söz konusu duruma ilişkin oluşan kayıp aynı şey değildir. Birisinde ortadan kaybolan ve kayboluş nedeni izah edilemeyen bir durum söz konusudur. Son olarak da; 2010 yılında indirimli orana tabi işlemlerde iadesi istenen tutar için belirlenen yeni limit tutarı 13.300 TL olarak belirlenmiştir. Bu tutar 2009 yılı için 13.000 TL idi. Yani diğer bir ifadeyle, mükellefler söz konusu işlemlerle ilgili olarak hesapladıkları iade tutarının ancak 13.300 TL’nı aşan kısmını iade olarak alabileceklerdir. 91 VERGİ BORÇLARININ GAYRİMENKULLE ÖDENMESİ-1 5234 sayılı Kanunun 7/b maddesiyle, 6183 sayılı Kanuna eklenen geçici 8.maddede: çok zor durumda bulunduğu ve ödeme güçlüğüne düştüğü İdare tarafından yapılacak inceleme sonucu tespit edilen mükellefler borçlarına karşılık olarak sahibi bulundukları gayrimenkulleri devredecekler ve borçlarından kurtulacaklar. Söz konusu borçlar 6183 sayılı A.A.T.U.H.Kanun kapsamında sayılan tüm borçları kapsamaktadır. Bu şekilde yapılacak müracaatlar için süre 5766 sayılı Kanunla değiştirildiği üzere 31.12.2009 tarihinde sona ermekte olup, bu uygulamadan yararlanmak isteyenlerin ellerini, çabuk tutmalarında fayda vardır. 92 VERGİ BORÇLARININ GAYRİMENKULLE ÖDENMESİ-2 Borç karşılığında devri yapılacak gayrimenkul mutlaka borçlu kişi adına kayıtlı olacak ve üzerinde herhangi bir nedenden dolayı kısıtlama ve haciz bulunmayacak. Borcun tüzel kişiliğe ait olması durumunda ise, devri yapılacak gayrimenkul tapuda tüzel kişilik adına tescil edilmiş olmalıdır. Gayrimenkul olarak belirtilen kıymetlerden bina, arsa, arazi anlaşılması gerekmektedir. (Taşınmaz olarak tapu siciline tescil edilen kıymetler) Devri yapılacak gayrimenkulün değeri borcun tamamını karşılamıyorsa, gayrimenkul için belirlenen değer belli bir orantı dahilinde anapara+faizinden düşülecektir. 93 VERGİ BORÇLARININ GAYRİMENKULLE ÖDENMESİ-3 Buna karşın devri yapılacak gayrimenkul için belirlenen değer, borç tutarından fazla ise; kalan tutar mükellefe iade edilmeyecek, ileride oluşabilecek diğer vergi borçlarına mahsup edilecek veya ortaklık ilişkisi bulunan veya en az 1 ortağı aynı olan mükelleflerin borçlarına karşılık mahsup edilmesini talep edebileceklerdir. Devri yapılacak gayrimenkulün firma adına kayıtlı olması durumunda ayrıca KDV’de hesaplanacak be takdir edilen değere ilave edilecektir. Bunun yanı sıra gerçek kişiler tarafından devredilecek gayrimenkuller için KDV uygulaması olmayacaktır. 94 Son olarak sizlere 2009 yılı için yeniden değerleme oranının %2,2 olarak belirlendiğinden bahsetmek istiyorum. Bilindiği üzere yeniden değerleme işlemi 5024 sayılı Kanunla yürürlükten kaldırılmış olmakla birlikte, vergi, resim harç ve bazı hadlerin belirlenmesinde yeniden değerleme oranının kullanılmasına devam edilmektedir. Örneğin; Emlak vergilerine esas olan vergi değerleri her yıl yeniden değerleme oranının yarısı kadar artırılmaktadır. Damga Vergisi Kanununa bağlı olarak azami damga vergisi tutarı her yıl yeniden değerleme oranında artırılır (D.V.K Madde:14) Çevre Temizlik Vergileri her yıl yeniden değerleme oranının yarısı oranında artırılır. (B.G.K. Mük.Md.44) Gelir Vergisi tarifesinde yer alan gelir dilimleri her yıl yeniden değerleme oranında artırılır. Ancak Bakanlar Kurulunun bu hususta ayrıca yetkisi olup, bu konuda ileride Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanacak tebliğlerin beklenmesinde fayda vardır. 95 www.cozumymm.com.tr TEŞEKKÜRLER……. İlhan CANLI (YMM) Orhan ÜNLÜEROĞLUGİL (YMM) ALİ ERDOĞAN (SMMM) Çözüm YMM Ltd. Şti. 96
