ö zelb ü lten kasa hesabı ve ortaklar cari hesabının kullanımı

Sayı
Tarih
: 2015/209 – 5
: 26.11.2015
ÖZEL BÜLTEN
1
KASA HESABI VE ORTAKLAR CARİ HESABININ KULLANIMI
I-
GİRİŞ
Şirketlerde ortaklar cari hesabı ve yüksek bakiyeli kasa hesabı vergi
uygulaması bakımından önemli hususlardır.
Bu hesapları aşağıdaki işlemler etkilemektedir.
-
Ortakların şahsi ihtiyaçları için şirketten para çekmeleri,
-
Belgesi temin edilemeyen ödemeler,
-
Faturasız mal ve hizmet alımları karşılığı yapılan ödemeler,
-
Yurt dışında bırakılan ihracat bedellerinin yurt dışında ortaklara
ödenmesi veya bu alacaklardan tahsil edilemeyenlerde döviz
değerlemesinden kurtulmak için tahsil edilmiş gibi gösterilmesi,
-
Bordroda kayıtlı ücretlerin fiilen ödenen tutarın altında kalması,
-
Kar dağıtım prosedürüne uyulmadan kar payı çekimleri v.s.
Sözkonusu hesaplar bakımından oluşabilecek riskler ve yapılması
gereken işlemler konusunda aşağıda açıklamalar yapılmıştır.
2
II-
KASA HESABI İLE İLGİLİ OLARAK
a) 8.000,-TL Yi Aşan Ödeme Ve Tahsilatların Belirli Kurumlar Kullanılarak
Yapılması Zorunluluğu
320, 323, 324 ve 332 sayılı vergi usul kanunu genel tebliğleri ile, birinci ve
ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basit usulde tespit edilenler, defter tutmak
zorunda olan çiftçiler, serbest meslek erbabı ile vergiden muaf esnafın kendi
aralarında yapacakları ticari işlemler ile nihai tüketiciden (Türkiyede mukim
olmayan yabancılar hariç) mal ve hizmet bedeli olarak yapacakları 8.000,TL’nı aşan tahsilat ve ödemelerinin banka, özel finans kurumları veya PTT aracı
kullanılarak yapılması ve bu kurumlarca düzenlenen dekont veya hesap
bildirim cetvelleri ile tevsiki zorunludur. 8.000,-TL nin üzerinde kalan işlemlerin
tevsik zorunluluğundan kaçınmak amacıyla parçalara ayrılması kabul edilmez,
aynı günde aynı kişi veya kurumlarla yapılan işlemler tek bir ödeme veya
tahsilat kabul edilir.
Ancak, tevsik zorunluluğu kapsamına girenlerin; genel ve katma bütçeli
idareler ile döner sermaye işletmesine yapacakları ödeme ve tahsilatlar ile
-
Sermaye piyasası aracı kurumlarında,
-
Yetkili döviz müesseselerinde,
-
Noterlerde,
-
Tapu dairelerinde
yapacakları işlemlere konu ödeme ve tahsilatları belirtilen kurumları aracı
kılarak yapmaları zorunlu bulunmamaktadır.
b) Yüksek Kasa Hesabı Bakiyeleri ile İlgili Olarak Yapılması Gereken
İşlemler
Şirketlerin günlük ihtiyaçları tutarındaki nakdin belirlenerek kasada
tutulması, aşan kısımlarının bankalarda vadeli ya da vadesiz mevduat olarak
veya başka yatırımlarda değerlendirilmesi işletmecilik prensipleri gereğidir.
Her işletme için kasada tutulacak miktarın optimum ölçüsü işletmenin
faaliyet türüne, büyüklüğüne, şube sayısına v.s. göre farklılık göstermesi tabiidir.
Kasadaki tutarın işletmeye göre belirlenecek optimal büyüklüğü aşması
kasadaki paraların fiilen ortaklar tarafından çekildiği ve fakat kaydedilmediği
şeklinde yorumlanır.
Bu durumda vergi uygulaması yönünden aşağıdaki işlemlerin yapılması
zorunluluğu doğar.
1)
Şirketin ilişkili kişi durumundaki ortağına faizsiz kredi kullandırması
kurumlar vergisi kanununun 13 üncü maddesine göre transfer fiyatlandırması
yoluyla örtülü kazanç dağıtımıdır.
Bu nedenle kasa hesabının optimal tutarı aşan kısmı adatlandırılarak faiz
hesaplanmalı ve ortağa faiz faturası düzenlenmelidir.
Uygulanılacak faiz oranı emsal faiz oranıdır. Bu oran aşağıdaki şekilde
belirlenebilir.
Şirket kısa vadeli banka kredisi kullanıyorsa bu krediye ait faiz oranı esas
alınmalıdır.
Şirket bu tür kredi kullanmıyorsa Merkez Bankasının avans işlemleri için
belirlenen iskonto oranı (halen %10,5) esas alınmalıdır.
2)
Şirketin ortağına borç vermesi bir finansman hizmetidir ve KDV’nin
konusuna girmektedir. Bu itibarla ortak adına düzenlenecek faturadaki faiz
tutarına %18 oranında KDV hesaplanmalıdır.
3)
Faiz faturasının gider kaydı şu şekilde olabilir. Faturanın KDV’li tutarı
131 ortaklar cari hesabının borcuna, faiz tutarı, 642 veya 679 hesaba, KDV 391
hesaba yazılır.
Faturanın KDV’li tutarı 131 hesap yerine 689 hesaba da (kanunen kabul
edilmeyen gider olarak) kaydedilebilir.
3
III-
ORTAKLAR CARİ HESABI İLE İLGİLİ OLARAK
a) Türk Ticaret Kanunu Açısından
6102 sayılı Türk Ticaret Kanununun değişmeden önceki 358 ve 644/1-b
maddelerinde anonim ve limited şirketlerde iştirak taahhüdünden doğan
borçlar hariç, pay sahiplerinin şirkete borçlanamayacaklarına dair hüküm
vardı.
Ayrıca 6103 sayılı Türk Ticaret Kanununun Yürürlüğü ve Uygulama Şekli
Hakkında Kanunun 24 üncü maddesinde, anonim ve limited şirketlerde
ortakların sermaye taahhüdünden doğan borçlar dışındaki borçların
01.07.2015 tarihine kadar nakdi ödeme yaparak tasfiye etmek zorunda
oldukları hükme bağlanmıştı.
Ancak 26.06.2012 tarih ve 6335 sayılı kanunla, 6103 sayılı kanunun
24’üncü maddesi yürürlükten kaldırılmış, 6102 sayılı kanunun 358’inci maddesi
ise aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.
“Pay sahipleri, sermaye taahhüdünden doğan vadesi gelmiş
borçlarını ifa etmedikçe ve şirketin serbest yedek akçelerle birlikte
karı geçmiş yıl zararlarını karşılayacak düzeyde olmadıkça şirkete
borçlanamaz”
Böylece anonim ve limited şirketlerde ortakların şirkete borçlanma
yasağı kaldırılmış ama bazı sınırlamalar getirilmiştir.
b) Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi Açısından
5411 sayılı bankacılık kanunu ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring
ve Finansman şirketleri kanununa göre kazanç elde etmek amacıyla ödünç
para verebilecek olanlar, bankalar, finansal kiralama, faktöring ve finansman
şirketleridir.
6802 sayılı gider vergileri kanununun 28 inci maddesine göre bankerlerin
yapmış oldukları banka muamele ve hizmetleri dolayısiyle kendi lehlerine her
ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paralar banka ve
sigorta muameleleri vergisine tabidir. Aynı maddeye göre 90 sayılı kanun
hükmünde kararnameye (bu kararname yürürlükten kaldırıldığından 6361 sayılı
kanuna) göre ikraz işleriyle uğraşanlarla mevduat faizi vermek veya sair
adlarla faiz ve benzeri menfaatler sağlamak üzere para toplama işlerini esas
iştigal konusu olarak yapanlar bu kanunun uygulanmasında banker sayılır.
Bu hükümlerden anlaşılacağı üzere, şirketlerin ortakları ve grup
şirketleriyle yaptığı borçlanma işlemleri banka ve sigorta muameleleri vergisinin
konusu dışındadır.
4
Aşağıda açıklanacağı üzere bu işlemler KDV nin konusuna girmektedir.
c) Türk Ceza Kanunu Açısından
Ödünç para verme işlemleri 90 sayılı kanun hükmünde kararname ile
düzenlenmişti.
Bu kararnamede;
Bu kararname uyarınca ikrazatçılık yapmak üzere izin alınmadan,
faiz veya her ne ad ile olursa olsun, bir ivaz karşılığı veya ipotek almak suretiyle,
ödünç para verme işlemlerinin yapılması veya bu işlerin meslek ittihaz edilmesi
tefecilik sayılmıştı.
İkrazatçıların, finansman şirketlerinin bu kanun hükümlerine tabi
olduğu, ancak bankalar, sigorta şirketleri ve özel kanunlarına göre ödünç
para vermeye yetkili kılınan kuruluşlar ile tüzel kişilerin doğrudan, ortak veya
iştirakleri vasıtasıyla dolaylı olarak ortaklık ilişkisi içinde bulundukları diğer
tüzel kişilere ödünç para vermelerinin bu kararname hükümlerine tabi
olmadığı hükme bağlanmıştı.
Buna göre, şirketlerin doğrudan, ortak veya iştirakleri vasıtasıyla dolaylı
olarak ortaklık ilişkisi içinde bulundukları diğer tüzel kişilere ödünç para
vermeleri tefecilik sayılmamaktaydı.
Ancak söz konusu 90 sayılı kanun hükmünde kararname 13.12.2012 tarih
ve 28496 sayılı resmi gazetede yayımlanan 6361 sayılı Finansal Kiralama,
Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanununun 52 inci maddesiyle yürürlükten
kaldırılmıştır.
Fakat 5237 sayılı Türk Ceza Kanununun 241 ve 242 nci maddesi
yürürlükte olup aynen şöyledir.
“md.241-Kazanç elde etmek amacıyla başkasına ödünç
para veren kişi, iki yıldan beş yıla kadar hapis ve beşbin güne kadar
adli para cezası ile cezalandırılır”
“md.242-Bu bölümde yer alan suçların işlenmesi suretiyle
yararına haksız menfaat sağlayan tüzel kişiler hakkında bunlara
özgü güvenlik tedbirlerine hükmolunur”
5
90 sayılı kanun hükmündeki kararnamenin yürürlükten kalkmasından
sonra şirketlerin ortaklarına, iştiraklerine veya ortak olduğu şirketlere borç
vermelerinin tefecilik sayılarak Türk Ceza Kanununun yukarıdaki maddelerinin
uygulanabileceği hususu ortaya çıkmıştır.
Ancak tefecilikte tek amaç bu faaliyetten kazanç elde etmektir. Oysa
şirketlerle ilişkili kişiler arasında borç alıp verme işlemlerinde tek amaç bu
değildir. İlişkili kişilere daha rahat finansman sağlanması gibi esas faaliyet
yanında gerçekleştirilen tali bir faaliyettir.
Bu itibarla şirketlerin yaptığı bu işlemlerin tefecilik
değerlendirilmesinin doğru olmayacağını düşünüyoruz.
kapsamında
d) KDV ve Kurumlar Vergisi Açısından
1-
Şirketin Ortaklarına Verdiği Borçlar
Şirketin ortaklarına borç para vermesi bir finansman hizmetidir ve KDV ye
tabidir. Bu nedenle belirlenen faiz oranı üzerinden faiz hesaplanıp %18
oranında KDV ile fatura edilmelidir. Faiz alınmıyorsa veya faiz oranı emsal faiz
oranından düşükse emsal faiz oranı üzerinden faiz hesaplanmalıdır.
Emsal faiz oranı, yukarıda kasa hesabı ile ilgili bölümde açıklandığı
üzere, şirket kısa vadeli kredi kullanıyorsa bu kredilere ait faiz oranı,
kullanmıyorsa Merkez Bankasının avans işlemleri için belirlendiği iskonto oranı
olmalıdır.
2-
Şirketin Ortaklarından Aldığı Borçlar
Kurumlar vergisi kanununa göre şirketin ortaklarından temin ederek
işletmede kullandığı borçların şirketin özsermayesinin üç katını aşan kısmı örtülü
sermaye sayılır ve örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faizler
kurum kazancından indirilemez.
Ayrıca örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz veya benzeri
ödemeler veya hesaplanan tutarlar hesap döneminin son günü itibariyle
dağıtılmış kar payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılır.
3-
Yurt İçinden Temin Edilen Krediler
Şirketlerce bankalardan veya diğer finansman kuruluşlarından temin
edilen kredilerin bağlı şirketlere veya iştiraklere herhangi bir bedel
eklenmeksizin aynen aktarılması halinde KDV hesaplanmaz.
6
Ancak, aktarılan kredi tutarına ilaveten herhangi bir bedel alınması halinde bu
bedel sunulan finansman hizmetinin karşılığı olarak %18 oranında KDV ye tabi
tutulacaktır.
4-
Yurt Dışından Temin Edilen Krediler
Türkiyede banka ve sigorta muameleleri vergisine tabi tutulmamış olan
yurt dışı kredi işlemlerinin mahiyet itibariyle bu vergiye tabi olan yurt içi
bankacılık hizmetlerinden farkı yoktur. Dolayısiyle yurt dışı kredi işlemleri KDV
kanununun 17/4-e maddesi kapsamındadır ve bu işlemler nedeniyle ödenen
faiz, komisyon, kur farkları KDV ye tabi değildir.
Yurt dışı banka ve finans kurumlarından alınan bu kredilerin birebir olarak
grup firmalarına aktarılması da KDV ye tabi olmayacaktır. Ancak herhangi bir
bedel alınması durumunda bu tutarlar üzerinden KDV hesaplanacaktır.
Ayrıca katma değer vergisine tabi bir mal teslimi veya hizmet ifasına
ilişkin bedelin ödenmesine bağlı olarak ortaya çıkan vade farkları, faiz veya
benzeri menfaatler vergiye tabi işlemin matrahına dahil edilerek
vergilendirilecektir.
Yurt dışından kredi vermeye yetkili olmayan kurumlardan alınan
kredilere ait faizler ise katma değer vergisine tabi tutulacaktır.
Yurt dışında yerleşik bir grup firmasından kullanılan kredilere ilişkin olarak
bu kuruma ödenen faizler, ilgili kurumun esas faaliyet konularından birinin kredi
vermek olması ve ilgili ülke mevzuatı gereğince kredi vermeye yetkili kuruluş
olduğunun tevsik edilmesi kaydıyla katma değer vergisine tabi
tutulmayacaktır. Aksi durumda kredi işlemlerine ait faiz, komisyon ve kur farkları
KDV ye tabi olacak, bunlara ait KDV krediyi kullanan yurt içinde yerleşik firma
tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilerek ödenecektir.
Diğer taraftan, kredi alınan kurumun ilgili ülke mevzuatı gereğince kredi
vermeye yetkilendirilmiş olup sadece ilişkili bulunduğu kurumlara değil tüm
gerçek ve tüzel kişilere kredi veren kurumlardan olduğunun tevsik edilmesi
kaydıyla faizler 2009/14593 sayılı kararname eki karar gereğince belirlenen
%“0” oranında, aksi halde %10 oranında kurumlar vergisi stopajına tabi
tutulacaktır.
Şirketin yabancı ortağından faizsiz olarak temin ettiği kaynağı kendisinin
kullanması veya iştiraki bulunduğu şirketlere kullandırması konusunda Ankara
Vergi Dairesi Başkanlığı’nın verdiği 7.4.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.17.01-KDV1-2010-14001-37-465 sayılı özelgede verilen görüş özetle şöyledir.
Şirketin yurt dışındaki yabancı ortağından temin ettiği kaynak finansman
hizmeti kapsamındadır. Hizmetin karşılığını teşkil eden faiz üzerinden %18
7
oranında KDV hesaplanarak sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir. Hizmet
karşılıksız veya emsaline göre düşük bedelle temin edilmişse KDV emsal bedel
üzerinden hesaplanacaktır.
Yurt dışındaki ortaktan temin edilen bu finansman kaynağı ortak
firmalara aktarıldığında da KDV hesaplanacaktır.
Yurt dışındaki ortaktan temin edilen kaynak karşılıksız ise veya gider
yazılmaz ise örtülü sermaye şartları gerçekleşse bile bedelsiz kullanılan kaynak
dolayısiyle dağıtılmış kar payı kabul edilecek bir tutar olmayacaktır.
Ancak bu kaynağın iştiraklere kullandırılması halinde transfer
fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı hükümleri uygulanacaktır.
Yabancı ortaktan temin edilen kaynak karşılığında nakden veya
hesaben faiz tahakkuk ettirilmemesi veya ödenmemesi halinde kurumlar
vergisi kanununun 30 uncu maddesine göre stopaj yapılması söz konusu
olmayacaktır.
Saygılarımızla
Hasan Zeki Süzen (YMM) – Ekrem Kayı (YMM)
G.K./D.A.
8