sağlık bakanlığı hastanelerinde finansal verilerin

i
T.C.
HACETTEPE ÜNİVERSİTESİ
SAĞLIK BİLİMLERİ ENSTİTÜSÜ
SAĞLIK BAKANLIĞI HASTANELERİNDE FİNANSAL
VERİLERİN KONSOLİDASYONU VE UYGULAMA ÖRNEĞİ
Serap DURUKAN
Sağlık Kurumları Yönetimi Programı
DOKTORA TEZİ
ANKARA
2012
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- ------------------------------------------------Tel: 0532 745 12 42
E-mail: sdurukankose@mu.edu.tr, serap.durukankose@saglik.gov.tr
1
ÖZET
DURUKAN, Serap, “Sağlık Bakanlığı Hastanelerinde Finansal Verilerin
Konsolidasyonu ve Uygulama Örneği”. Hacettepe Üniversitesi Sağlık Bilimleri
Enstitüsü Sağlık Kurumları Yönetimi Programı Doktora Tezi, Ankara, 2012.
Dünya genelinde yaşanan değişimlerle kamu yönetimi yeniden yapılandırılmış,
sağlık hizmetleri de bu değişimin bir parçası olmuştur. Bu değişim ile Sağlık
Bakanlığı’nın işlevi düzenleyici, denetleyici ve temel sağlık hizmetlerinin sunumunu
sağlayıcı bir konuma yükseltilerek; 2. ve 3. basamak sağlık hizmetleri sunumu genel
olarak idari ve mali yönden özerk olacak kamu hastane birliklerine bırakılacaktır. Bu
araştırma, kısa bir süre sonra kurulacak olan Kamu Hastane Birliklerinin finansal
verilerini nasıl konsolide etmesi gerektiğine yönelik bir modelleme içermektedir.
Bu modeli oluştururken Ağız ve Diş Sağlığı Merkezleri hariç, Sağlık Bakanlığı’na
bağlı ikinci ve üçüncü basamakta hizmet sunan 816 adet hastane ve sağlık
merkezinin 2008 yılına ait finansal verileri kullanılmıştır. Finansal tabloları
konsolide etmek için iki aşamadan oluşan bir çalışma yapılmıştır. Birinci aşamada,
hukuken birbirinden bağımsız olarak çalışan dört finansal sistemden (Genel Bütçe,
Döner Sermaye, Taşınır Mal ve Taşınmaz Mal Finansal Sistemleri) elde edilen
verilerin birleştirilmesiyle füzyon tablolar elde edilmiştir. İkinci aşamada ise
uluslararası ve ulusal muhasebe standartları temel alınarak, ikinci ve üçüncü
basamakta hizmet sunan 816 hastane ve sağlık merkezinin füzyon tabloları tek bir
işletme gibi konsolide edilerek, konsolidasyon metodolojisi ortaya konulmaya
çalışılmıştır. Elde edilen bireysel konsolide tablolar üzerinden illere, hastane
türlerine, coğrafi bölgelere ve sağlık hizmeti basamaklarına göre dağılım analizleri
yapılarak politika belirleyicilerine bu tablolardan nasıl faydalanılacağı konusunda yol
gösterilmeye çalışılmıştır. Oluşturulan bu modelin, birlik yöneticilerine tablolarını
konsolide ederken temel bir kaynak olacağı düşünülmektedir.
Anahtar Kelimeler: Finansal verilerin konsolidasyonu, muhasebe standartları,
Kamu Hastane Birlikleri.
Destekleyen Kurumlar: H.Ü.B.A.B, Tez Destekleme (011.T01.102.003).
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- ------------------------------------------------Tel: 0532 745 12 42
E-mail: sdurukankose@mu.edu.tr, serap.durukankose@saglik.gov.tr
2
ABSTRACT
DURUKAN,
SERAP,
“Ministry
of
Health
Hospitals
Financial
Data
Consolidation and An Application”. Hacettepe University, Institute of Health
Sciences Health Care Administration, PhD Thesis, Ankara, 2012.
Changes around the world restructured public management, and health services have
been part of this change. With this, the functions of the Ministry of Health will be
promoted to roles of regulatory, supervisory and delivery of primary health care.
Delivery of second and third level health services in general will be left to the Public
Hospital Associations, which will be established soon, with administrative and
financial autonomy. This research introduce a model shows how to form and
consolidate financial data in the Public Hospital Associations
To constitute this model, financial data from 816 hospitals and health centers except
Oral and Dental Health Centers in the secondary and tertiary care under the Ministry
of Health were used. The research was made of two phases to consolidate financial
statement. First, fusion tables were created by merging the data from the four legally
independent financial systems (the General Budget, the Revolving Fund, Chattel and
Immovable Property Financial System). Then, based on international and national
accounting standards, the fusion tables of 816 hospitals and health centers were
consolidated as they were a single enterprise and explicit information on the
methodology of consolidation was provided. Finally, distribution analyses were
made using individual consolidated statements according to the provinces, hospital
type, geographic regions and the steps of health services in order to show how policy
makers can intuitively use these tables. For association managers, this model is
thought of as a primary source of information as to how to consolidate financial data.
Key Words: Consolidation of financial data, accounting standards, public hospital
associations.
Supported by H.Ü.B.A.B, Ph.D. Thesis Grant (011.T01.102.003).
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- ------------------------------------------------Tel: 0532 745 12 42
E-mail: sdurukankose@mu.edu.tr, serap.durukankose@saglik.gov.tr
3
İÇİNDEKİLER
Sayfa No
ONAY SAYFASI
iii
TEŞEKKÜR
iv
ÖZET
v
ABSTRACT
vi
İÇİNDEKİLER DİZİNİ
vii
SİMGELER VE KISALTMALAR
x
GRAFİKLER VE ŞEKİLLER DİZİNİ
xii
TABLOLAR DİZİNİ
xiii
1. GİRİŞ
1
2. GENEL BİLGİLER
4
2.1. Özerklik Kavramı
4
2.1.1. Özerklik Kavramının Tanımı
4
2.1.2. Özerkliğin Amacı
6
2.2. İşletme Birleşmeleri
7
2.2.1. Dış Büyüme Stratejileri ve İşletme Birleşmelerinin Tanımı
7
2.2.2. İşletme Birleşmelerinin Amaçları
9
2.2.3. İşletme Birleşmelerinin Muhasebeleştirilme Yöntemleri
11
2.3. Finansal Tabloların Konsolidasyonu
14
2.3.1. Konsolide Mali Tabloların Tanımı, Amaçları ve Kapsamı
15
2.3.2. Konsolidasyonla İlgili Düzenlemeler
17
2.3.3. Konsolidasyon Yöntemleri
23
2.3.4. Konsolidasyon Aşamaları
25
2.3.5. Konsolide Tabloların Düzenlenmesine İlişkin Esaslar
27
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- ------------------------------------------------Tel: 0532 745 12 42
E-mail: sdurukankose@mu.edu.tr, serap.durukankose@saglik.gov.tr
4
3. TÜRKİYE’DE HASTANELERİN ÖZERKLEŞTİRİLMESİ ÇALIŞMALARI VE
KAMU HASTANELERİ BİRLİKLERİ.....................................................................31
4. SAĞLIK BAKANLIĞI HASTANELERİNDE FİNANSAL SİSTEMLER VE
FİNANSAL TABLOLAR...........................................................................................37
4.1. Genel Bütçe Finansal Sistemi
37
4.2. Döner Sermaye Finansal Sistemi
39
4.3. Taşınır Mal Finansal Sistemi
40
4.4. Taşınmaz Mal Finansal Sistemi
41
5. SAĞLIK BAKANLIĞI HASTANELERİNDE FİNANSAL VERİLERİN
KONSOLİDASYONU VE UYGULAMA ÖRNEĞİ
43
5.1. Araştırmanın Amacı
43
5.2. Araştırmanın Kapsamı
43
5.3. Araştırmanın Evren ve Örneklemi
43
5.4. Araştırmanın Sınırlılıkları
44
5.5. Araştırmanın Varsayımları
44
5.6. Konsolidasyon Yöntemleri
44
5.6.1. Füzyon Tabloların Oluşturulması
45
5.6.2. Konsolidasyon
58
6. BULGULAR VE TARTIŞMA
6.1. Sağlık Bakanlığı Hastanelerinin Konsolide Finansal Tablosu
63
63
6.1.1. Konsolide Finansal Tablolar ve Eliminasyon İşlemleri
63
6.1.2. Konsolide Finansal Tablonun Yüzde Analizi
67
6.1.3. Konsolide Finansal Tablo Verilerinin Dağılım Analizleri
74
7. SONUÇ VE ÖNERİLER........................................................................................93
KAYNAKÇA ………………………………………………………………………99
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- ------------------------------------------------Tel: 0532 745 12 42
E-mail: sdurukankose@mu.edu.tr, serap.durukankose@saglik.gov.tr
5
EKLER
EK 1. SB 2. ve 3. Basamak Sağlık Kurumları 2008 Yılı Konsolide Finansal
Tablo Verilerinin İl Dağılımı
EK 2. SB 2. ve 3. Basamak Sağlık Kurumları 2008 Yılı Konsolide Finansal
Tablo Verilerinin Hastane Türlerine Dağılımı
EK 3. SB 2. ve 3. Basamak Sağlık Kurumları 2008 Yılı Konsolide Finansal
Tablo Verilerinin Coğrafi Bölgelere Dağılımı
EK 4. SB 2. ve 3. Basamak Sağlık Kurumları 2008 Yılı Konsolide Finansal
Tablo Verilerinin Sağlık Hizmet Basamaklarına Dağılımı
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- ------------------------------------------------Tel: 0532 745 12 42
E-mail: sdurukankose@mu.edu.tr, serap.durukankose@saglik.gov.tr
6
GİRİŞ
1970’li yıllarla birlikte dünya genelinde yaşanan değişimlerle, kamu
yönetiminin yeniden yapılandırılması, kamu sektörünün küçülmesi, özel sektörde
kullanılan yöntemlerin yaygınlık kazanması, yetkilerin alt birimlere devredilmesi,
rekabet ve tercihin geliştirilmesi, hesap verebilirliğin sağlanması ve performans
uygulamalarının yaygınlık kazanması anlayışlarının geliştiği görülmektedir. Aynı
dönemde, kamu hizmetlerinin önemli bir parçasını oluşturan sağlık hizmetlerinde de
benzer değişimlerin yaygınlaştığını söylemek mümkündür (Balcı ve Kırılmaz;
2007:141).
Kamu sektörünü değişime zorlayan faktörler ekonomik koşullardan
küreselleşmeye, beklentilerin çeşitlenmesinden iletişim teknolojilerindeki değişmeye
kadar geniş bir alanda ortaya çıkmıştır. Söz konusu gelişmeler arasında sağlık
sektörünü de değişmeye zorlayan faktörler bulunmaktadır (Balcı ve Kırılmaz;
2007:141-142). Bu faktörler aynı zamanda sağlık sistemlerinde karşılaşılan
problemler olarak karşımıza çıkmaktadır. Kaynakların yanlış noktalara aktarımı,
hizmetlerin hakkaniyet prensiplerine aykırı şekilde kent merkezlerinde yaşayanlara
ve göreceli olarak mali durumu iyi olanlara yönlendirilmiş olması, verimsizlik,
ilaçların kullanımında pahalı seçimler, hastane yataklarının doluluk oranlarının düşük
düzeyde kalması, hekimlerin konuya duyarsız kalmaları ve gerekli gereksiz pahalı
testlere başvurmaları ile sistemden kaynaklanan sorunlar, bugün hala pek çok ülkenin
önde gelen sorunları arasındadır (Hayran ve Sur; 2008:1). Örneğin; Dünya Sağlık
Örgütü (Word Health Organization-WHO), ikinci ve üçüncü basamak sağlık hizmeti
sunucularının mevcut tüm kaynakların, ürettikleri fayda ile karşılaştırıldığında,
orantısız bir bölümünü tüketmeye devam ettiğini belirtmektedir. Buna göre
hastaneler kaynakların %80’ini tükettikleri halde, sadece tüm sağlık sektörü
çıktısının %20’sini üretmektedir (Aktaran Blas ve Limbambala; 2001:29).
Yukarıda özetlenen durum Dünya Bankası’nın da dikkatini çekmiş ve 1994
yılında hazırladığı bir raporda dünya sağlık sektörü için çizilen modelde aşağıdaki
konular vurgulanmıştır (Dünya Bankası Raporu; 1994:2):
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- ------------------------------------------------Tel: 0532 745 12 42
E-mail: sdurukankose@mu.edu.tr, serap.durukankose@saglik.gov.tr
7
 Net olan hedeflerle, yönetsel ve finansal otonomi sağlanarak ve
performans ölçümünde müşteri tatmininin temel faktör olduğu bir yapı
ile sağlık hizmetleri bürokratik yapıdan arındırılmalıdır.
 Sağlık hizmetleri kullanıcılarına planlamada, sağlık hizmetlerinin
sunumunda, düzenlenmesinde ve finansmanında daha çok sorumluluk
verilmelidir.
 Merkezi hükümetin rolü daha çok sağlığa erişimi kolaylaştırıcı, koordine
edici ve maddi gücü yeterli olmayanların sağlık hizmetlerine ulaşmasını
sağlamakla sınırlı olmalıdır.
Çizilen bu model doğrultusunda Dünya Bankası ile 28 Eylül 1994 tarihinde
ikraz anlaşması yapılmış (Kutbay; 2002:33) ve Türkiye’de Sağlık Bakanlığı’nca bir
proje yönetim birimi oluşturulmuştur. Dünya Bankası’ndan alınan kredilerle
başlatılan reform çalışmaları ile sağlık sektörünün yapısında köklü değişiklikler
yapılması öngörülmüştür (Tanrıverdi; 2002:2-3). Sağlık sisteminin yeniden
yapılandırılmasının ilk adımında Sağlık Bakanlığına üst seviyede planlayıcılık ve
kural koyma işlevi yüklenerek sistem içinde düzenleyici ve denetleyici bir konuma
yükseltilmesi ve uygulamaya yönelik görev yükünün adem-i merkeziyetçi bir yapı
içinde yürütülmek üzere yerel yönetim kuruluşları ve yerinden yönetim birimlerine
devredilmesinden sonra; ikinci aşamada doğrudan vatandaşa hizmet veren sağlık
kuruluşlarının, ağırlıklı olarak hastanelerin “idari ve mali yönden özerk işletmeler”
haline dönüştürülmesi gelmektedir (Saran; 2007:674).
Bu çalışma, kamu hastane işletmelerinde yerelleşme ile birlikte ortaya çıkma
eğiliminde olan ve hastane birlikleri oluşumunun arka planında yatan, hastane
işletme grupları hakkında topluma ve finansal veri kullanıcılarına doğru ve güvenilir
finansal bilgi sunma ihtiyacının nasıl karşılanacağı konusuna eğilmektedir. Bu
ihtiyacın karşılanmasının son yıllarda kullanılan temel tekniği, finansal verilerin
konsolidasyonu (birleştirilmesi) tekniğidir. Kaynağını uluslararası ve ulusal
muhasebe standartlarından almakta olan finansal verilerin konsolidasyonu tekniği,
Türkiye’de özel sektörün holding yapısı içerisinde yer alan sağlık işletmelerinde
kullanılmaktadır. Bu araştırma kamu sektöründe sağlık hizmeti sunumunda yeni bir
modelleme olarak karşımıza çıkan "hastane birlikleri" yapılanması içinde finansal
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- ------------------------------------------------Tel: 0532 745 12 42
E-mail: sdurukankose@mu.edu.tr, serap.durukankose@saglik.gov.tr
8
veri konsolidasyonunun nasıl yapılması gerektiğine yönelik ilk kez yapılan bir
modellemeyi içerecektir.
Model, Sağlık Bakanlığı’na bağlı hastanelerin 2008 yılına ait finansal verileri
kullanılarak oluşturulmuştur. Modelin, hem mevcut durumda finansal analizlerin
doğru yapılabilmesi için verilerin birleştirilmesine, hem de birlikler oluştuktan sonra
finansal tabloların konsolidasyonuna ışık tutacağı düşünülmektedir.
Bu amaç doğrultusunda, çalışmanın bundan sonraki bölümü olan genel
bilgiler bölümünde kamu hastane birlikleri ile hastanelerin özerk bir yapıya
kavuşturulması nedeniyle özerklik kavramı; birden fazla hastane bir araya gelerek
birlikleri oluşturacağı ve finansal tablolarını birleştirerek birlik tablolarını
hazırlayacakları için işletme birleşmeleri ve finansal tabloların konsolidasyonu
kavramları açıklanmış; üçüncü bölümde Cumhuriyet tarihinden bugüne kadar
yapılan hastanelerin özerkleştirilmesi çalışmalarına yer verilmiş; dördüncü bölümde
oluşturulan modelin finansal altyapısının daha iyi anlaşılabilmesi için ikinci ve
üçüncü basamak sağlık kuruluşlarının finansman yapısı açıklanmış; beşinci bölümde,
araştırmanın yöntemine ilişkin bilgiler verilmiştir. Son bölümde ise
model ile
birlikte araştırma sonuçları ve önerilerine yer verilmektedir.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- ------------------------------------------------Tel: 0532 745 12 42
E-mail: sdurukankose@mu.edu.tr, serap.durukankose@saglik.gov.tr
9
5. SAĞLIK BAKANLIĞI HASTANELERİNDE FİNANSAL VERİLERİN
KONSOLİDASYONU VE UYGULAMA ÖRNEĞİ
5.1. Araştırmanın Amacı
Araştırmanın temel amacı, kısa bir süre sonra kurulacak olan Kamu Hastane
Birliklerinin finansal verilerini nasıl konsolide etmesi gerektiğine yönelik bir model
ortaya koymak ve elde edilen bireysel konsolide tablolar üzerinden illere, hastane
türlerine, coğrafi bölgelere ve sağlık hizmeti basamaklarına göre dağılım analizleri
yapılarak politika belirleyicilerine bu tablolardan nasıl faydalanılacağı konusunda yol
göstermeye çalışmaktır.
5.2. Araştırmanın Kapsamı
Araştırma, Sağlık Bakanlığı’na bağlı sadece 2. ve 3. Basamakta yer alan
hastanelerinin ve sağlık merkezlerinin 2008 yılı finansal tablo veya verilerini
kapsamaktadır. Araştırma kapsamında SB Merkez Teşkilatı, SB Taşra Teşkilatı
(Sağlık Müdürlükleri, Sağlık Grup Başkanlıkları), Ağız Diş Sağlığı Merkezleri ve SB
1. Basamak Sağlık Teşkilatlarını yer almamaktadır.
5.3. Araştırmanın Evren ve Örneklemi
Bu araştırmanın evrenini SB’ye bağlı 2. ve 3. Basamakta yer alan sağlık
kuruluşları oluşturmaktadır. Araştırmada herhangi bir örneklem alınmamıştır. Temel
olarak Tekdüzen Muhasebe Sisteminde (TDMS)’de bilanço ve gelir tablosu bulunan
tüm hastaneler araştırma evrenini oluşturmuşlardır. Bu kapsamda toplam 832 hastane
ve merkezin Döner Sermaye verisine ulaşılmış, ancak yapılan bütün çalışmalara
rağmen bu hastanelerden 16’sının Genel Bütçe Harcama veya Genel Bütçe Taşınır
kayıtlarına ulaşılamamıştır. Bu nedenle ilgili hastaneler araştırma kapsamından
çıkarılmıştır.
5.4. Araştırmanın Sınırlılıkları
Bu araştırmadan elde edilen konsolidasyon sonuçları finansal sistemlerinin
farklı olmasından dolayı üniversite ve özel hastanelere genellenemez.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- ------------------------------------------------Tel: 0532 745 12 42
E-mail: sdurukankose@mu.edu.tr, serap.durukankose@saglik.gov.tr
10
5.5. Araştırmanın Varsayımları
Araştırma kapsamında yer alan hastanelerin TDMS, e-Bütçe ve Malzeme
Kaynakları Yönetim Sisteminden (MKYS) alınan finansal bilgileri ve SB Tedavi
Hizmetleri Genel Müdürlüğü’nden (THGM) alınan bina bilgilerinin doğru olduğu ve
hastanelerin gerçek finansal durumlarını yansıttığı varsayılmıştır.
5.6. Konsolidasyon Yöntemleri
Bu araştırmada finansal tablo ve verilerin konsolide edilmesi için iki değişik
yöntem kullanılmıştır. Bunlar füzyon tabloların oluşturulması (dikey veri
birleştirilmesi) ve konsolidasyon (yatay veri birleştirilmesi) yöntemleri olarak iki
başlık halinde ele alınmıştır.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- ------------------------------------------------Tel: 0532 745 12 42
E-mail: sdurukankose@mu.edu.tr, serap.durukankose@saglik.gov.tr